A reforma da tributação sobre o consumo, veiculada pela Emenda Constitucional nº 132/2023 e regulamentada pela Lei Complementar nº 214/2025, inaugurou no Brasil um modelo de Imposto sobre Valor Agregado dual, composto pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), de competência compartilhada entre estados, Distrito Federal e municípios, e pela Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS), de competência da União, em substituição gradual ao ICMS, ISS, PIS, Cofins e parcela do IPI. [1]

Para o cooperativismo agropecuário, a mudança é estruturante. O tratamento do ato cooperativo foi positivado de forma expressa dentro do sistema de tributação sobre o consumo, superando o regime de construção predominantemente jurisprudencial que o caracterizava.

O cooperativismo já gozava de amparo constitucional pelos artigos 5º, XVIII, 174, § 1º, e 146, III, “c”, da Constituição, este último a exigir lei complementar para conferir adequado tratamento tributário ao ato cooperativo. A reforma acrescentou a previsão do artigo 156-A, § 6º, III, autorizando regime específico para as sociedades cooperativas. Mais do que isso, pela primeira vez consignou-se expressamente a não incidência de tributos em determinadas operações cooperativas, conferindo proteção constitucional efetiva ao instituto.

Distinção entre redução de alíquota e não incidência
Persiste, todavia, controvérsia doutrinária quanto à técnica adotada. A distinção entre redução de alíquota e não incidência não é trivial: a redução pressupõe operação situada dentro do campo de incidência, apenas aliviada por escolha legislativa, ao passo que a não incidência opera em estágio anterior, quando o fato sequer realiza a hipótese tributária.

A crítica que se formula é a de que o legislador, ao acomodar o ato cooperativo na lógica de opção por regime específico com alíquota zero, retirou-o do silêncio legislativo, porém dentro de uma linguagem tradicional de incentivo fiscal, distinta da construção jurisprudencial em torno da não incidência, que inclusive defendemos em outras oportunidades [2]

O artigo 271 materializa o tratamento diferenciado ao prever regime de alíquota zero de IBS e CBS, opcional para as sociedades cooperativas. A opção deve ser exercida no ano-calendário anterior ao de início de produção de efeitos ou na abertura da empresa, perdurando por todo o ano fiscal vigente (artigo 271, § 3º). A alíquota zero alcança, nos termos do caput, duas operações que definem o fluxo interno do sistema: aquela em que o associado fornece bem ou serviço à cooperativa de que participa (inciso I) e aquela em que a cooperativa fornece bem ou serviço a associado sujeito ao regime regular (inciso II).

As extensões do § 1º são particularmente relevantes para o agronegócio. O inciso I estende a alíquota zero às operações entre cooperativas singulares, centrais, federações, confederações e bancos cooperativos, assegurando a fluidez da cadeia.

O inciso II, por sua vez, alcança o fornecimento de bem material pela cooperativa de produção agropecuária a associado não sujeito ao regime regular, desde que anulados os créditos por ela apropriados referentes ao bem fornecido, exigência que impõe controle fiscal apurado, sob pena de constituição de passivo tributário.

Transferência de créditos às cooperativas
O artigo 272 é a peça que preserva a não cumulatividade. Permite ao associado sujeito ao regime regular, inclusive cooperativas singulares, transferir à cooperativa os créditos das operações antecedentes e os créditos presumidos vinculados aos bens ou serviços fornecidos, afastando-se a vedação do artigo 55 da LC, que impede a transferência de créditos a entidades sem personalidade jurídica.

Por força do parágrafo único, a transferência alcança apenas os bens e serviços utilizados na produção do bem ou na prestação do serviço fornecidos pelo associado, nos termos do regulamento. A finalidade é evitar saldo credor irrecuperável no associado que, ao vender à cooperativa com alíquota zero, não geraria débito de saída.

Ademais, o regime da cooperativa deve ser lido em conjunto com o enquadramento do produtor rural (artigos 164 a 168). O artigo 164 fixa critério objetivo: o produtor rural, pessoa física ou jurídica, com receita anual inferior a R$ 3,6 milhões [3] é considerado não contribuinte; igual ou superior a esse limite, torna-se contribuinte obrigatório.

Há norma antielisiva no artigo 164, § 6º, que determina a verificação do limite pela soma das receitas de todas as pessoas jurídicas com atividade agropecuária nas quais o produtor tenha participação societária, impedindo a fragmentação artificial de receita. O produtor integrado, vinculado por contrato de integração vertical, não é contribuinte, independentemente da receita.

Crédito presumido
Como o produtor não contribuinte não gera crédito regular, o artigo 168 instituiu crédito presumido para o adquirente, calculado por percentual fixado anualmente em ato conjunto do ministro da Fazenda e do Comitê Gestor do IBS, considerada a média das operações dos cinco anos anteriores, admitida diferenciação por produto ou insumo.

Adverte-se, contudo, que o crédito presumido tende a ser inferior ao crédito integral, podendo gerar desvantagem concorrencial ao produtor não formalizado. Soma-se a isso falha técnica já apontada na doutrina: o § 3º do artigo 168 estabelece raciocínio circular, ao calcular o crédito presumido sobre o valor líquido, que por sua vez depende do próprio crédito presumido, a demandar correção legislativa. [4]

A opção pelo regime a ser adotado é estratégica. No regime geral, a base de cálculo considera a receita bruta da cooperativa; no regime específico, a tributação incide apenas sobre o valor agregado, com crédito presumido e estrutura simplificada. Para tanto a cooperativa deve ponderar o perfil de faturamento dos associados, a estrutura de créditos, a viabilidade operacional da anulação e da transferência de créditos e o risco de crédito presumido subdimensionado.

Subsistem, contudo, desafios relevantes: a opção pela técnica do benefício fiscal em detrimento da não incidência, as falhas técnicas na apuração do crédito presumido e a dependência de regulamentação infralegal ainda em construção.

A efetividade do regime, portanto, demandará alto grau de conformidade, planejamento e acompanhamento normativo, recomendando-se a atuação coordenada entre advogados tributaristas, contadores e gestores cooperativos.

[1] BRASIL. Lei Complementar nº 214, de 16 de janeiro de 2025. Institui o IBS, a CBS e o Imposto Seletivo. Brasília: Presidência da República, 2025.

[2] FRADE, Eduardo Silveira. A Tributação das Sociedades Cooperativas de Crédito. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2018.

[3] valor atualizado pelo IPCA

[4] Sobre o raciocínio circular do art. 168, § 3º, ver: ÁVILA, Alexandre Rossato. O produtor rural e os créditos presumidos na reforma tributária. ConJur. 18 dez. 2025.