A neutralidade dos tributos sobre o consumo foi alçado à condição de princípio constitucional com a reforma tributária – Emenda Constitucional n° 132. Contudo, existe variados enfoques a respeito da neutralidade tributária. A que o sistema tributário nacional conhece há tempo é a não cumulatividade: na tributação plurifásica sobre o consumo – incidência de tributos em todos os elos da cadeia de produção e consumo –, o “efeito cascata” (incidência de tributos sobre tributos) é eliminado por meio da concessão do direito ao crédito fiscal relativo aos tributos recolhidos na etapa anterior essa cadeia.

A essa sistemática de débitos fiscais e créditos fiscais convencionou-se nomear de tributos do “tipo IVA”: imposto sobre o valor agregado. Mas será que podemos identificar (ou confundir) a não cumulatividade com o IVA? Em outras palavras, o IVA – no caso do Brasil a partir da reforma tributária: o IBS e a CBS – seria realmente um tributo sobre o valor agregado pela empresa contribuinte?

Fazendo bastante curta uma história longa, a doutrina mundial sobre o IVA identifica alguns métodos para a sua apuração. De um lado, os chamados métodos diretos focam na apuração da base de cálculo (os verdadeiros tributos conhecidos como “base contra base”). Quando direto subtrativo, o tributo (T) é calculado aplicando-se a alíquota (a) sobre a diferença entre receitas (R) e custos e despesas (C), podendo ser assim representado T = a*(R – C); o ISS sobre construção civil atualmente pode ser enquadrado neste método. Quando direto aditivo, o tributo é calculado considerando a soma dos elementos agregados pela empresa, como salários (F) e margem de lucro (L), sendo representado como T = a*(F + L).

De outro lado, temos os métodos indiretos, pelo qual a aplicação da alíquota é individualizada por custo e despesa ou pelos elementos agregados pela empresa. O método indireto aditivo é representado como T = a*F + a*L. O método indireto subtrativo, como T = a*R – a*C. Não é coincidência a semelhança do método indireto subtrativo com a atual não cumulatividade de PIS/Cofins: esse método é expressamente reconhecido na Exposição de Motivos da MP 135, convertida na conhecida Lei n° 10.833, de 2003.

Poderíamos identificar o “método de imposto conta imposto”, isto é, a sistemática de crédito fiscal do IPI e do ICMS e, como sabemos, do IBS e da CBS, como um quinto método, com características particulares. No entanto, alguns estudiosos do tema o enquadram no método indireto subtrativo (o último da nossa lista), haja vista que, de certa forma, seriam considerados os tributos sobre as vendas de bens, serviços e direitos (receita) e os tributos sobre as compras (custos e despesas), ainda que eles possam ter alíquotas diferentes (por exemplo: a portuguesa Clotilde Celorico Palma).

Acontece que no método adotado por IBS e CBS (assim como pelo IPI e o ICMS), ou seja, a não cumulatividade com a apropriação dos tributos da etapa anterior da cadeia de produção e consumo como crédito fiscal, não teríamos propriamente uma “tributação sobre o valor agregado”. Notem que a base de cálculo não é considerada em momento algum para efeito da apuração do valor a ser efetivamente recolhido a título dos tributos.

Uma empresa, como elo da cadeia de produção e consumo, apura seu próprio tributo considerando suas vendas e destaca em nota fiscal; a empresa do elo seguinte, apura seu próprio tributo considerando suas vendas e, para efeito de liquidação do tributo, compensa o tributo já recolhido pela empresa do elo anterior. Os tributos são apurados de maneira independente no que se refere ao valor devido; o crédito fiscal é considerando na liquidação do tributo – não na sua apuração, portanto.

A empresa contribuinte não recolhe tributo sobre o que agregou de valor; não rigorosamente falando. E isso é importante, porque, de fato, o tributo incidente sobre a cadeia de produção e consumo é aquele apurado na última etapa, quando da venda para consumidor final (afinal, trata-se de um “tributo sobre o consumo”). O método de imposto contra imposto, denominado de IVA, apenas distribui esse tributo pelos vários elos da cadeia.

Assim entendido o “IVA”, muitas conclusões podem ser apresentadas e com efeitos práticos. Por ora, destaco que não há tributo sobre o valor agregado, mas apenas valores que “passam” pela escrituração das empresas. Uma conclusão, então, é inevitável: o tributo das compras não é custo ou despesa; e o tributo da venda não é receita.