Possibilidade, obrigatoriedade e consequências fiscais da inscrição estadual de substituto tributário localizado em outra Unidade da Federação

Abel Simão Amaro/ Paulo Penteado de Faria e Silva Neto

O presente estudo tem por objetivo explorar aspectos atinentes à possibilidade, obrigatoriedade e efeitos fiscais da realização de inscrição estadual nos cadastros de contribuintes de diversos Estados brasileiros por sociedades que assumam, em seu Estado de origem, a condição de substitutas tributárias de ICMS.

Para tanto, a primeira parte consiste numa compilação, apresentada em formato de tabela, que compara as regras vigentes (01) nos diversos Estados, apresentando seu fundamento legal.

A segunda parte abarca os fatores envolvidos na decisão de efetivar ou não tais inscrições em outros Estados, especialmente à luz da assunção de novas obrigações acessórias em tais jurisdições.

I – Possibilidade e obrigatoriedade de inscrição estadual pela sociedade em cada Estado brasileiro

Assumimos, como premissa, que determinada sociedade realiza saídas para diversos Estados, a partir de seu Estado de origem, na qual assume a condição de substituta tributária pelas operações subsequentes. Não detalharemos a sistemática da substituição tributária, nem entraremos na questão específica das alíquotas interestaduais, já que o escopo desse roteiro é apresentar, objetivamente, um panorama da possibilidade e obrigatoriedade da efetivação de inscrição estadual no cadastro de contribuintes dos Estados de destino.

Nesse sentido, passamos a analisar: (i) se o Estado de destino admite ou permite a inscrição do substituto tributário (isto é, a sociedade) em seu cadastro estadual de contribuintes; (ii) se tal inscrição é não apenas permitida, mas também obrigatória para o substituto tributário; e (iii) qual o fundamento legal da permissão/obrigação:

Estado	Admite inscrição de ST de outro Estado?	É obrigatória para o substituto?	Fundamento legal
Acre	Sim	Sim	RICMS/AC: "Art. 61.Os contribuintes definidos neste Decreto, inclusive o substituto tributário estabelecido em outras unidades federadas, inscrever-se-ão no Cadastro Fiscal do Acre, antes do início de suas atividades, nos termos deste Regulamento." O RICMS/AC, Art. 252, §5º, determina que os dados do "número de inscrição estadual do substituto tributário na unidade da Federação em favor da qual seja retido o ICMS", bem como o valor e a base de cálculo do ICMS-ST, serão fornecidos quando o emitente da nota fiscal for o substituto tributário.
Alagoas	Sim	Sim	IN Sec. Faz. – AL 17/2007: "Da Inscrição Obrigatória Art. 2º Inscrever-se-ão no CACEAL, antes de iniciarem suas atividades: (…) V – na condição cadastral de contribuinte substituto: a) os contribuintes de outra unidade da Federação que efetuarem remessas de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária para contribuintes estabelecidos no Estado de Alagoas, observado o disposto em convênios e protocolos dos quais Alagoas seja signatário; (…) Da Inscrição Facultativa Art. 3º Poderá ser concedida inscrição ao estabelecimento de empresa não obrigada à inscrição nos termos do art. 2º, desde que prove mediante justificativa dela necessitar."
Amapá	Sim	Sim	RICMS/AP: "Art. 67. Inscrever-se-ão no Cadastro de Contribuintes do ICMS (CAD/ICMS) antes do início de suas atividades, as pessoas citadas nos artigos 26 e 27 deste Regulamento, inclusive o substituto tributário estabelecido em outra unidade federada."
Amazonas	Sim	Sim	RICMS/AM: "Art. 113. O sujeito passivo por substituição tributárianão inscrito no CCA, nas operações interestaduais, localizado em outra unidade da Federação, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido ao Estado do Amazonas antes da saída da mercadoria, devendo o comprovante do recolhimento acompanhar a documentação fiscal no seu transporte, relativamente a cada operação." "Art. 77. Inscrever-se-ão no Cadastro de Contribuintes do Estado do Amazonas (CCA), antes de iniciarem as atividades, as pessoas citadas no art. 37". Não há menção a substituto tributário de outro Estado no art. 37, mas há outro artigo a exigir a inscrição: trata-se do art. 110, que cuida da substituição tributária e determina:" "Art. 110 (…) §2º O responsável pela retenção e recolhimento do imposto por substituição tributária, estabelecido em outra unidade da Federação, deverá inscrever-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS neste Estado."
Bahia	Sim	Não	RICMS/BA – Decreto nº 6.284/1997 (2): "Art. 377. Poderá ser concedida inscrição no CAD-ICMS do Estado da Bahia ao sujeito passivo por substituição, definido em Protocolos e Convênios específicos dos quais a Bahia faça parte, que pretender efetuar vendas interestaduais, com destino a este Estado, de mercadorias sujeitas à substituição tributária, devendo o contribuinte solicitá-la por meio de preenchimento de formulários eletrônicos gerados com o uso de programa aplicativo disponibilizado pela Secretaria da Receita Federal e remeter os seguintes documentos ao setor de cadastro de contribuintes da Secretaria da Fazenda do Estado da Bahia: (…) § 2º Se o sujeito passivo por substituição não providenciar a sua inscrição nos termos deste artigo, em relação a cada operação deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, por meio da GNRE, emitindo guia distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da nota fiscal a que se refere o respectivo recolhimento, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria (Conv. ICMS 95/01). (…)"
Ceará	Sim	Sim	RICMS/CE: "Art. 442. O contribuinte substituto estabelecido em outra unidade da Federação, inscrever-se-á no Cadastro Geral da Secretaria da Fazenda do Estado do Ceará (CGF), devendo, para tanto, remeter ao NESUT os seguintes documentos: (…) §2º Se o contribuinte substituto não providenciar a sua inscrição nos termos deste artigo, em relação a cada operação, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento por meio de GNR, devendo uma via desta acompanhar o transporte da mercadoria."
Distrito Federal	Sim	Sim	RICMS-DF: "Art. 20. Os contribuintes definidos no art. 12, inclusive o substituto tributário estabelecido em outra unidade federada, inscrever-se-ão no Cadastro Fiscal do Distrito Federal – CF/DF, antes do início de suas atividades (Lei nº 1.254/96, art. 48). (…)"
Espírito Santo	Sim	Não	RICMS-ES: "Art. 216. O sujeito passivo por substituição, definido em protocolos e convênios, estabelecido em outra unidade da Federação, poderá se inscrever, neste Estado, no cadastro de contribuintes do imposto, mediante requerimento dirigido à Gerência Fiscal, instruído com: (…) §2º Caso o sujeito passivo por substituição não providencie a sua inscrição, nos termos deste artigo, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, em relação à cada operação, mediante utilização do DUA, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, devendo o documento acompanhar o transporte da mercadoria." Observação: a redação acima foi dada pelo Decreto Estadual nº 2.532-R/2010. Até então, o recolhimento dava-se por GNRE.
Goiás	Sim	Sim	RCTE/GO: "Art. 52. O substituto tributário estabelecido em outra unidade da Federação deve fazer a retenção do imposto no momento em que promover a saída da mercadoria para o território goiano, efetuando a apuração e o seu pagamento nos períodos e prazos previstos na legislação tributária, mediante a utilização da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais-GNRE. §1º Se não for concedida a inscrição cadastral ao substituto tributário ou se esse não tiver providenciado a sua inscrição no Cadastro de Contribuintes deste Estado, o mesmo deve, em relação a cada operação, efetuar o pagamento do imposto devido ao Estado de Goiás, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, por meio de GNRE distinta para cada um dos destinatários (…)." RCTE/GO, Anexo VIII: "Art. 37. O substituto tributário estabelecido em outra unidade da Federação deveinscrever-se no Cadastro de Contribuintes do Estado de Goiás – CCE . § 1º O cadastramento deve ser feito junto à Superintendência de Gestão da Ação Fiscal – SGAF -, mediante a apresentação dos seguintes documentos: (…)"
Maranhão	Sim	Não	RICMS/MA: "Art. 517. Poderá ser concedida ao sujeito passivopor substituição definido em Protocolo e Convênio específico inscrição no Cadastro de Contribuintes (CAD/ICMS), quando o destinatário das mercadorias for localizado neste Estado, mediante remessa para a Receita Estadual dos seguintes documentos: (Conv. ICMS 114/03) (…) §2º Se não for concedida a inscrição ao sujeito passivo por substituição ou esse não providenciá-la nos termos deste artigo, deverá ele efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, em relação a cada operação, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento por meio de GNRE, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria. (Conv. ICMS 114/03)." "Art. 518. O sujeito passivo por substituição observará as normas da legislação tributária desta unidade nas operações interestaduais com mercadorias destinadas a contribuintes estabelecidos no território deste Estado."
Mato Grosso	Sim	Sim (de ofício)	RICMS/MT: "Art. 21. Inscrever-se-ão no Cadastro de Contribuinte do ICMS, antes de iniciarem atividades: I – as pessoas arroladas no artigo 10; (…) § 4º A Secretaria de Fazenda poderá dispensar inscrições, autorizar inscrições que não seja [sic] obrigatória, bem como determinar a inscrição de estabelecimento ou pessoas não incluídas neste artigo. (…) § 7º Em atendimento ao disposto neste artigo, a inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS somente poderá ser promovida por empresas ou pessoas que forem efetivamente contribuintes do ICMS, ressalvados os equiparados a contribuintes para fins de inscrição descritos no caput deste artigo." O Manual do Usuário do Cadastro de Contribuintes do ICMS – CCI dispõe, no item 9.1 (Credenciamento de Contribuintes Substitutos Tributários de Outras Unidades da Federação), que "o credenciamento de substituto tributário é feito de oficio pelo Estado de Mato Grosso."(http://www.sefaz.mt.gov.br/portal/pgEstaticas/manualCadastro/2)
Mato Grosso do Sul	Sim	Pode ser obrigatória, a depender do juízo da SEFAZ/MT	RICMS/MS: "Art. 49. Estão obrigadas ao cadastramento fiscal as pessoas físicas ou jurídicas elencadas no Anexo IV a este Regulamento (Art. 60 da Lei nº 1.810/97)." "ANEXO IV – Do Cadastro Fiscal Art. 1º Deverão inscrever-se no Cadastro de Contribuintes Estaduais (CCE), antes de iniciarem suas atividades, as pessoas físicas ou jurídicas que pretendam realizar operações relativas à circulação de mercadorias ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (Lei nº 1.810/97, art. 60 e RICMS, art. 49). § 1º Sem prejuízo da aplicação das penalidades cabíveis, deverão inscrever-se, também, todas as pessoas que realizando operações ou prestações não tenham requerido antecipadamente a inscrição estadual. § 2º A Secretaria de Fazenda, sempre que entender mais prático, conveniente ou necessário, poderá (Lei nº 1.810/97, art. 166, § 3º): I – autorizar a inscrição não obrigatória; II – dispensar a inscrição; III – determinar a inscrição de pessoas que, embora não revestidas da condição de contribuintes ou responsáveis, intervenham no mecanismo da circulação de mercadorias ou bens e no da prestação de serviços. § 3º A juízo de autoridade da Secretaria de Fazenda, serão também inscritos neste Estado os contribuintes localizados em outras Unidades da Federação aos quais é aplicável a legislação de Mato Grosso do Sul, por decorrência de Convênio, Protocolo ou lei de efeitos nacionais (CTN, Artigo 102)."
Minas Gerais	Sim	Sim	RICMS/MG, Anexo XV: "Art. 40. O sujeito passivo por substituição domiciliado em outra unidade da Federação deverá inscrever-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado, observado o disposto em portaria da Subsecretaria da Receita Estadual. §1º Para a inscrição de que trata o caput deste artigo, o sujeito passivo por substituição deverá recolher a taxa de expediente respectiva e apresentar à diretoria de Cadastro, Arrecadação e Cobrança da Superintendência de Arrecadação e Informações fiscais: (…) Art. 41. Para a concessão de inscrição ou reativação de inscrição de sujeito passivo por substituição domiciliado em outra unidade da Federação poderão ser exigidas: I – prova de que as condições físicas do estabelecimento são compatíveis com a atividade pretendida; II – comprovação de endereço residencial dos sócios, dos diretores ou do titular; e III – prova de capacidade financeira dos sócios, do titular ou da pessoa jurídica; IV – comparecimento dos sócios à repartição fazendária indicada pela Diretoria de Gestão de Projetos da Superintendência de Fiscalização; V – cópia do registro ou autorização do órgão regulador competente da atividade do contribuinte."
Pará	Sim	Não	RICMS/PA: "Art. 643. O Estado do Pará poderá conceder, ao contribuinte substituto estabelecido em outra unidade da Federação que efetuar a retenção do imposto a favor deste Estado, inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado, mediante a apresentação dos seguintes documentos: (…) §4º Na falta de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS, o substituto tributário deverá, em relação a cada operação, efetuar o recolhimento do imposto devido nas operações subseqüentes em favor deste Estado, por meio de GNRE, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, devendo a via específica do documento acompanhar o transporte da mercadoria. §5º O imposto retido pelo substituto tributário estabelecido em outra unidade federada deverá ser recolhido em favor deste Estado, mediante GNRE, a crédito da SEFA, nos bancos autorizados pela Secretaria Executiva de Estado da Fazenda do Estado do Pará."
Paraíba	Sim	Sim	RICMS/PB: "Art. 401. A Secretaria das Finanças, nos casos previstos em convênios e/ou protocolos, poderá atribuir ao estabelecimento industrial, distribuidor ou atacadista, localizado em outra unidade da Federação, a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto relativo às operações subsequentes realizadas no território paraibano com produtos sujeitos à substituição tributária. § 1º Na hipótese do "caput" deste artigo, o sujeito passivo por substituiçãodeverá ser inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS (CCICMS), devendo preencher a Ficha de Atualização Cadastral (FAC) e apresentar a seguinte documentação: (…)"
Paraná	Sim	Sim	RICMS/PR: "Art. 113. Deverão inscrever-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CAD/ICMS, antes do início de suas atividades, aqueles que pretendam realizar operações relativas à circulação de mercadorias e prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (art. 33 da Lei 11.580/96). § 10. Os responsáveis pelo pagamento do imposto na qualidade de substituto tributário, localizados neste ou em outro Estado, ficam obrigados a possuir inscrição especial no CAD/ICMS."
Pernambuco	Sim	Sim	Decreto 19.528/96: "Capítulo VII – Das Disposições Específicas relativas a Contribuinte-Substituto Localizado em outro Estado. Seção I – Da Inscrição no CACEPE. Art. 26. O contribuinte-substituto, definido em protocolo ou convênio ICMS, que, localizado em outra Unidade da Federação, promover saída de mercadoria para este Estado, inscrever-se-á no CACEPE, devendo (Convênios ICMS 81/93, 18/2000, 146/2002 e 114/2003): (…) III – a partir de 1º de setembro de 2002, solicitar a referida inscrição no CACEPE, por meio do serviço de atendimento ao contribuinte denominado ARE Virtual, disponível na Internet, no endereço www.sefaz.pe.gov.br, devendo remeter à Secretaria da Fazenda cópia autenticada do instrumento constitutivo da empresa, devidamente atualizado e, quando se tratar de sociedade por ações, da ata da última assembleia de designação ou eleição da diretoria. Parágrafo único. Poderá ser atribuída a condição de contribuinte-substituto ao remetente situado em Unidade da Federação não-signatária de convênio ou protocolo ICMS, observando-se: (…) § 3º Na falta de inscrição a que se refere este artigo, em relação a cada operação, o sujeito passivo por substituição deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria do seu estabelecimento, através da Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNR), nos termos do inciso II do art. 397, devendo uma via da GNR acompanhar o transporte da mercadoria. § 4º No caso previsto no parágrafo anterior, deverá ser emitida uma GNRE distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da nota fiscal a que se refere o respectivo recolhimento (Convênio ICMS 95/01)."
Piauí	Sim	Não	RICMS/PI: "Art. 1.164.Poderá ser concedida ao sujeito passivo por substituição definido em Protocolo e Convênio específico localizado em outras Unidades da Federação, inscrição no CAGEP, devendo, para tanto, remeter à Unidade de Fiscalização – Grupo de Substituição Tributária da Secretaria da Fazenda, os seguintes documentos: (…) §2º Na hipótese de não ser concedida a inscrição ao sujeito passivo por substituição ou esse não providenciá-la, nos termos deste artigo, deverá ele efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, em relação a cada operação, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, por meio de GNRE, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria (Conv. ICMS 114/03). §3º No caso previsto no parágrafo anterior, deverá ser emitida uma GNRE distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da Nota Fiscal a que se refere o respectivo recolhimento (Conv. ICMS 95/01)."
Rio de Janeiro	Sim	Sim	RICMS/RJ: "Art. 21. O sujeito passivo por substituição localizado em outra unidade da Federação deve providenciar sua inscrição no CADERJ, nos termos da legislação específica. §1º O número de inscrição deve ser aposto em todos os documentos dirigidos a esta unidade da Federação, inclusive no de arrecadação. §2º Se o sujeito passivo por substituição não providenciar a sua inscrição nos termos deste artigo, em relação a cada operação, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento por meio de GNRE, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria. §3º No caso previsto no parágrafo anterior, deverá ser emitida uma GNRE distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da nota fiscal a que se refere o respectivo recolhimento."
Rio Grande do Norte	Sim	Sim	RICMS/RN: "Art. 880. Os sujeitos passivos por substituição definidos em Protocolos e Convênios específicos, bem como as sociedades empresárias sediadas em outra Unidade da Federação, que optem por ser contribuintes na condição de substituto tributário, devem se inscrever no CCE-RN, nos termos do art. 668-E deste Regulamento. §1º O número de inscrição a que se refere este artigo deve ser aposto em todos os documentos dirigidos e este Estado, inclusive no de arrecadação. §2º Se o sujeito passivo por substituição não providenciar a sua inscrição nos termos deste artigo, em relação à cada operação, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais (GNRE), devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria. (Conv. ICMS 81/93). §3º A não observância ao disposto no parágrafo anterior, ensejará a retenção das mercadorias até que seja sanada a omissão."
Rio Grande do Sul	Sim	Sim	RICMS/RS: "LIVRO II – DAS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. TÍTULO I – DA INSCRIÇÃO. Art. 1º Os contribuintes, como tais definidos no Livro I, art. 12, são obrigados, relativamente a cada estabelecimento que mantiverem, a inscrever-se no Cadastro Geral de Contribuintes de Tributos Estaduais (CGC/TE), antes do início de suas atividades, na forma estabelecida em instruções baixadas pelo Departamento da Receita Pública Estadual. Parágrafo único Também deverão inscrever-se no CGC/TE e observar o disposto neste Título: a) o substituto tributário, estabelecido em outra unidade da Federação, que realizar operações de circulação de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária destinadas a contribuintes deste Estado (…);"
Rondônia	Sim	Sim	RICMS/RO: "Art. 98-A. Se não for concedida inscrição no CAD/ICMS-RO ao sujeito passivo por substituição ou esse não a providenciar nos termos do artigo 120-B, deverá ele efetuar o recolhimento do imposto devido ao Estado de Rondônia, em relação a cada operação, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento por meio de GNRE, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria. (Conv. ICMS 81/93, cl. sétima) Parágrafo único. No caso previsto no "caput", deverá ser emitida uma GNRE distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da nota fiscal a que se refere o respectivo recolhimento. (…)" "Art. 120. Inscrever-se-á no Cadastro de Contribuintes do ICMS – CAD/ICMS-RO, antes de iniciar a atividade (Lei 688/96, art. 56 e 57): XIII – o substituto tributário, inclusive o contribuinte de outro Estado que promova venda de produtos sujeitos a este regime no Estado de Rondônia; (…)" "Art. 120-B. A inscrição no CAD/ICMS-RO de empresas localizadas fora do território rondoniense, de empresas não sujeitas a registro de seus atos constitutivos na JUCER, de empresas ou pessoas que deixaram de adotar os procedimentos previstos no artigo 120-A deste Regulamento ou de pessoas ou empresas que tiveram o requerimento de que trata o artigo 120-A indeferido em razão da falta da certidão negativa, será solicitada em unidade de atendimento a contribuinte mediante requerimento instruído com: (…)"
Roraima	Sim	Não	RICMS/RR: "Art. 115. As pessoas físicas ou jurídicas que promoverem operações relativas à circulação de mercadorias ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação inscrever-se-ão obrigatoriamente no CGF, antes de iniciarem suas atividades. (…) "Art. 116. A Secretaria de Estado da Fazenda poderá dispensar inscrições em casos especiais, a juízo da autoridade competente, bem como autorizar a inscrição de espécies de estabelecimentos ou pessoas não obrigadas, resguardados os interesses da arrecadação e fiscalização do imposto." "Art. 736. O contribuinte substituto, estabelecido em outro Estado, que não providenciar sua inscrição no CGF, deverá recolher o imposto devido por substituição tributária a este Estado por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento, caso em que o transporte deverá ser acompanhado por uma via da GNRE."
Santa Catarina	Sim	Sim	RICMS/SC, Anexo 3: "Art. 27. O contribuinte substituto estabelecido em outra unidade da Federação deverá inscrever-se no CCICMS deste Estado, mediante pedido de inscrição efetuado através da Ficha de Atualização Cadastral – FAC eletrônica prevista no Anexo 5, art. 9º. (…)"
São Paulo	Sim	Sim	RICMS/SP: "Art. 22. A Secretaria da Fazenda poderá conceder inscrição que não seja obrigatória, dispensar inscrição, bem como determinar inscrição de pessoa ou estabelecimento não indicado no artigo 19 (Lei 6.374/89, art. 16, § 2º, na redação da Lei 12.294/06, art. 1º, IV)." "Art. 261. – O contribuinte que realizar operações ou prestações submetidas ao pagamento do imposto pelo regime jurídico-tributário de sujeição passiva por substituição com retenção do imposto, sem prejuízo do cumprimento de disciplina complementar estabelecida pela Secretaria da Fazenda, observará, além de outras cabíveis, as disposições deste capítulo (Convênio ICMS-81/93, cláusula nona)." "Art. 262. – O disposto no ‘caput’ do artigo anterior aplica-se, também, a contribuinte estabelecido em outro Estado, quando, na condição de responsável, efetuar retenção do imposto em favor deste Estado (Convênio ICMS-81/93, cláusula sétima, § 2º). § 1º – A Secretaria da Fazenda providenciará: 1 – a inscrição do contribuinte de que trata este artigo no Cadastro de Contribuintes do ICMS, conforme disciplina por ela estabelecida; 2 – a divulgação de disciplina por ela estabelecida para cumprimento das obrigações relacionadas com a sujeição passiva por substituição. §2º – A fiscalização de contribuinte estabelecido em outro Estado será efetuada com observância do disposto em acordo celebrado entre os dois Estados. §3º – Na hipótese de falta da inscrição referida no item 1 do § 1º, independente da ação fiscal cabível, o imposto retido devido a este Estado deve ser recolhido por ocasião da saída da mercadoria do estabelecimento, mediante Guia Nacional de Recolhimentos Especiais – GNRE, em relação à qual deverá ser observado o seguinte (Convênio ICMS-81/93, cláusula sétima, § 3º, na redação do Convênio ICMS-95/01, cláusula primeira): 1 – será emitida uma guia para cada destinatário; 2 – no campo "Informações Complementares", deverá constar o número da Nota Fiscal a que se refere o correspondente recolhimento; 3 – uma via da GNRE deverá acompanhar o transporte da mercadoria." Portaria CAT nº 14/2006: "Artigo 19 – Em relação à inscrição inicial de contribuinte considerado sujeito passivo por substituição estabelecido fora do território paulista que efetue retenção do imposto em favor deste Estado, o interessado deverá, além de observar o disposto no Capítulo II, encaminhar ao Posto Fiscal da Capital (PFC-11 -SÉ), situado na Avenida Rangel Pestana, 300 – 1º andar -São Paulo – SP – CEP 01017-911, os seguintes documentos: (…)"
Sergipe	Sim	Sim	RICMS/SE: "Art. 161. O contribuinte substituto definido em Protocolos e Convênios, que remeter mercadorias para contribuinte localizado no Estado de Sergipe, deverá requerer sua inscrição no CACESE, através da INTERNET. (Conv. ICMS 18/00). §1º Para efeito deste artigo, o contribuinte substituto remeterá ao setor de cadastro do Centro de Atendimento ao Contribuinte – CEAC (…) os seguintes documentos: (…) §3º A critério da SUPERGEST, poderá ser concedida a inscrição no CACESE a contribuinte substituto não definido em Protocolos e Convênios, hipótese em que poderão ser exigidos outros documentos, além dos já previstos no parágrafo anterior. (…) Art. 162. Na hipótese do sujeito passivo por substituição não providenciar a sua inscrição nos termos do artigo anterior, em relação a cada operação, deverá efetuar o recolhimento do imposto devido a este Estado, por ocasião da saída da mercadoria de seu estabelecimento por meio de GNRE, devendo uma via acompanhar o transporte da mercadoria. Parágrafo único. No caso previsto no "caput" deste artigo, deverá ser emitida uma GNRE distinta para cada um dos destinatários, constando no campo informações complementares o número da nota fiscal a que se refere o respectivo recolhimento (Conv. ICMS 95/01)."
Tocantins	Sim	Sim, se houver habitualidade	RICMS/TO: "Art.93. Inscrevem-se, antes de iniciarem suas atividades, no Cadastro de Contribuintes do ICMS, as pessoas físicas ou jurídicas que realizem operações relativas à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, de fornecimento de energia e de comunicação, mesmo que amparadas por imunidade, não-incidência, isenção, suspensão e/ou diferimento. § 1º São também obrigados a se inscrever no Cadastro de Contribuinte do ICMS: (…) III – os contribuintes de outra Unidade da Federação, que na forma de substituto tributário, realizar, habitualmente, operação de circulação de mercadoria ou prestação de serviço de transporte com contribuintes deste Estado;"

Observe-se, novamente, que a tabela acima se encontra atualizada até 1º de março de 2012. Quaisquer decisões empresariais deverão pautar-se por uma pesquisa atualizada à época em que sejam tomadas, tendo em vista as constantes mutações nos Regulamentos e outras regras estaduais atinentes ao ICMS.

II – Consequências fiscais da obtenção de inscrições estaduais em outros Estados pela sociedade

Suponha-se que a sociedade em questão realize vendas interestaduais e recolha o ICMS a elas relativo mediante GNRE. Caso essa sociedade esteja considerando realizar inscrição no cadastro estadual de contribuintes de determinados Estados, para os quais destine suas mercadorias, será necessário realizar algumas ponderações acerca da conveniência dessa alternativa.

Em primeiro lugar, vê-se, pela tabela acima, que todos os 26 Estados brasileiros, além do Distrito Federal, permitem, de alguma forma, que substitutos tributários de outros Estados realizem inscrição no Estado de destino. Evidentemente, cada Estado tem suas peculiaridades, que são refletidas na redação dos artigos de seus Regulamentos de ICMS relativos ao tema.

Ainda que, em alguns casos, essa inscrição esteja sujeita à discricionariedade (juízo de oportunidade e conveniência da administração tributária) e possa ser feita de ofício, não existe, em nenhum Estado, proibição prévia desse tipo de inscrição, que encontra mecanismos para sua permissão em todos eles.

Por outro lado, verificamos que a inscrição é considerada obrigatória – seja por previsão expressa ou pelo verbo utilizado (por exemplo, "inscrever-se-á", "deve providenciar sua inscrição" em vez de "poderá inscrever-se") – em vinte e um Estados (incluindo o Distrito Federal).

Assim, a inscrição é facultativa, e não obrigatória, em apenas seis Estados: Bahia, Espírito Santo, Maranhão, Pará, Piauí e Roraima.

Muitos deles preveem formas de recolhimento alternativas, no caso de o contribuinte substituto que não tiver inscrição no Estado de destino. Essa solução geralmente envolve recolhimento por meio de GNRE, mas também ocorrer por meio de documento de arrecadação próprio (como no caso do DUA no Espírito Santo).

Dessa forma, embora possa ser considerada "obrigatória" na maioria dos Estados, a falta de inscrição, em princípio, não acarreta penalidades severas, mas uma sistemática mais trabalhosa de recolhimento, com emissão de GNRE para cada operação de saída.

Note-se que não aprofundamos o estudo de todas as potenciais penalidades e desvantagens que a falta de inscrição obrigatória de substituto tributário pode gerar. Uma análise caso a caso e atual é importante, caso se decida pela não inscrição nos Estados, especialmente naqueles em que a sociedade apresente um maior volume de vendas.

Em vista disso, entendemos que a sociedade deverá ponderar a economia de trabalho/operacional envolvida na emissão das GNREs em comparação com as maiores obrigações acessórias e responsabilidades decorrentes da obtenção de uma inscrição no cadastro de contribuintes de outros Estados. Afinal, os Estados impõem uma série de obrigações acessórias ou instrumentais (obrigações formais, que são independentes da obrigação principal de recolher tributo) a pessoas, ainda que de outros Estados, inscritas nos respectivos cadastros de contribuintes.

Frise-se que a maioria dos Estados não diferencia substancialmente, para efeitos de imposição de obrigações acessórias, os contribuintes regulares, com estabelecimento em seu território, daqueles substitutos tributários de outros Estados que se inscrevem nessa condição.

Ou seja, uma vez considerado contribuinte daquele outro Estado, e lá seja cadastrado, estará o contribuinte sujeito a obrigações similares às dos contribuintes locais (exceto, é claro, aquelas que sejam inaplicáveis, como eventual fiscalização de estoques físicos etc.).

Exemplos dessas obrigações acessórias, obtidos em diferentes Regulamentos de ICMS, servem para demonstrar a variedade e a extensão das obrigações instrumentais de contribuintes cadastrados em um determinado Estado. Algumas são bastante genéricas, fazendo remissão ao cumprimento de todas as obrigações fixadas na legislação:

– manter, pelo prazo decadencial ou prescricional, os livros e documentos fiscais previstos no RICMS ou em outras normas, devidamente registrados e autenticados no órgão competente;

– escriturar os livros e emitir documentos fiscais na forma regulamentar;

– cumprir as obrigações acessórias que tenham por objetivo prestações positivas ou negativas, previstas na legislação;

– cumprir todas as exigências fiscais previstas na legislação; e

– apresentar à Secretaria da Fazenda, dentro do prazo regulamentar, arquivos digitais devidamente certificados, nos formatos (layouts) determinados, dentre outras.

Pode-se perceber que tais obrigações acessórias implicam aumento de custos e responsabilidades, necessidade de acompanhamento da legislação local, contratação de assessores locais, manutenção de escrituração fiscal, dentre outros. Além disso, o Estado de destino passa a ter um poder de investigação e fiscalização maior sobre as atividades do contribuinte inscrito.

Diante desses aspectos é sempre necessário avaliar, à luz do volume de vendas para cada Estado de destino, se a economia operacional gerada pela desnecessidade de emissão de GNREs para cada operação é maior que o aumento de custos e obrigações provocado pela inscrição no Estado de destino.

O objetivo de evitar a inscrição é atingido obtido nos Estados onde a inscrição é facultativa, pois basta deixar de realizar o cadastro. Já nos Estados onde é obrigatória, caso se pretenda continuar a utilizar GNREs em vez de realizar a inscrição, é preciso estudar, caso a caso, se não existem outras penalidades associadas à falta de inscrição.

Isso porque, apesar de em princípio tal inscrição ser obrigatória nesses Estados, as consequências da falta de inscrição podem não ser tão severas. Isso gera, na prática, uma opção fiscal para o contribuinte substituto tributário, que deverá comparar a relação custo-benefício de cada cenário (inscrição versus não inscrição) a fim de escolher aquele que atenda mais satisfatoriamente seus interesses empresariais, obedecida a legislação.

Notas

(01) A pesquisa foi concluída em 1º de março de 2012.

(02) Nota: No RICMS/BA, em vigor desde 1º.4.2012 (Decreto nº 13.780/2012), a previsão da inscrição estadual do substituto consta do art. 2º, III.

(03) http://www.sefaz.mt.gov.br/portal/pgEstaticas/manualCadastro/

*Texto publicado originalmente na FISCOSoft (http://www.fiscosoft.com.br), reproduzido somente mediante a autorização de seus autores.

Abel Simão Amaro/ Paulo Penteado de Faria e Silva Neto

Abel Simão Amaro - Sócio e Coordenador Regional de Tributário do escritório Veirano Advogados.

Paulo Penteado de Faria e Silva Neto - Advogado na área Tributária do escritório Veirano Advogados.