O presente artigo se destina a explicar as causas extintivas do crédito tributário, apresentando suas modalidades previstas no Código Tributário Nacional e na doutrina.

1 – Introdução

O presente artigo se destina a explicar as causas extintivas do crédito tributário, apresentando suas modalidades previstas no Código Tributário Nacional e na doutrina.

Tal temática proporciona diversas discussões no ramo do Direito Tributário e discutir as modalidades de extinção do crédito apresentadas no Código Tributário Nacional e na doutrina, contribui à compreensão do tema, a partir dos esclarecimentos dos mais respeitados doutrinadores brasileiros.

2 – Causas extintivas do crédito tributário

O que se extingue é a própria obrigação tributária e não somente o crédito tributário, que é um dos seus elementos (a obrigação tributária possui três elementos: sujeito ativo, sujeito passivo e crédito tributário)– art. 113, § 1.º, parte final, do CTN. Essa regra, porém, não é absoluta: pode ocorrer a extinção de um crédito sem a extinção da obrigação, desde que a causa extintiva tenha afetado apenas a formalização do crédito.

As principais causas extintivas encontram-se enumeradas no art. 156 do CTN: pagamento; compensação; transação; remissão; prescrição e decadência; a conversão de depósito em renda; o pagamento antecipado e a homologação do lançamento, nos termos do disposto no art. 150 e seus §§ 1.º e 4.º; a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2.º do art. 164; a decisão administrativa irreformável, assim entendida a defendida na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; a decisão judicial passada em julgado; a dação em pagamento de bens imóveis, na forma e condições estabelecidas na lei. O rol é exemplificativo, havendo mais três causas de extinção enumeradas pela doutrina: confusão; desaparecimento, sem sucessor, do sujeito ativo do tributo; desaparecimento, sem sucessor, do sujeito passivo do tributo.

As causas extintivas têm o poder de libertar o contribuinte da relação de sujeição que possui com a Fazenda Pública. A obrigação tributária não permanece no tempo, não é eterna.

2.1 – Pagamento

Pagamento é o cumprimento do objeto da prestação tributária. É um fenômeno jurídico e não só tributário. Pode ser considerado quanto: ao tempo (apontado genericamente na lei e especificamente no ato administrativo de lançamento. Se o pagamento do tributo for feito em prestações, o inadimplemento de qualquer uma delas acarretará o vencimento antecipado das demais), ao lugar (o domicílio ou sede do contribuinte), ao modo [os tributos são pagos em moeda ou equivalente (cheque, títulos da dívida pública resgatáveis, selo ou papel selado ou estampilha)]. Quando pago em cheque, dá-se ao contribuinte uma quitação provisória, que se tornará definitiva após a devida compensação.

2.2 – Remissão

Inicialmente, é importante diferenciar remissão de remição. A primeira significa perdão e a segunda significa pagamento.

Assim, remissão é o perdão legal do débito tributário, que pode ser total ou parcial. Somente a lei pode perdoar o débito tributário (lei remissiva), não podendo, a remissão, ser concedida por decretos, portarias ou qualquer outro ato que não seja lei propriamente dita (princípio da legalidade e princípio da indisponibilidade do interesse público). Somente lei específica da pessoa política tributante pode conceder a remissão. (art. 150, § 6.º, da CF/88).

A remissão tanto como a moratória são medidas de política fiscal (moratória é o adiamento da obrigação tributária).

2.3 – Compensação

A compensação corresponde ao encontro de contas do Fisco e do contribuinte, sempre que forem credor e devedor um do outro. Existem duas grandes modalidades de compensação em matéria civil: a legal e a consensual. Em matéria tributária, entretanto, somente é admitida a compensação legal. Para que a compensação ocorra, é necessária a presença de três requisitos:

1. As partes devem ser as mesmas (mesma Fazenda Pública, federal, estadual ou municipal, e mesmo contribuinte). O contribuinte não pode utilizar um crédito federal, por exemplo, para compensar um crédito estadual.

2. Os créditos já devem estar liquidados, ou seja, é necessário que se saiba exatamente quanto há de ser pago.

3. A existência de uma lei autorizando a medida: cada pessoa política deve legislar a respeito. A União obedece à Lei n. 8.383/91; o seu art. 66 permite a compensação de tributos federais, indevidos ou recolhidos a maior, com outros da mesma espécie. A Fazenda Pública entende que tributo da mesma espécie significa o mesmo tributo (p. ex.: IR somente poderá ser compensado por IR). A doutrina, entretanto, entende que tributo pode ser compensado por tributo, taxa por taxa e contribuição de melhoria por contribuição de melhoria. A jurisprudência tem decidido em favor da doutrina.

2.4 – Transação

Transação é um acordo celebrado, com base em lei, entre o Fisco e o contribuinte, pelo qual a primitiva obrigação tributária desaparece, dando lugar a uma ou mais novas obrigações tributárias. É causa extintiva da obrigação tributária, muito rara.

Há quem admita que o parcelamento do débito tributário seria uma modalidade de transação; entretanto, outros doutrinadores entendem que o parcelamento é uma modalidade de moratória.

Em resumo, a transação é um acordo celebrado com base em lei entre o Fisco e o contribuinte, pelo qual a primitiva obrigação tributária desaparece, fazendo nascer uma nova (ou várias) obrigação tributária.

2.5 – Confusão (doutrina)

Ocorre quando o Fisco se torna, ao mesmo tempo, credor e devedor do tributo. Por exemplo, no caso da herança vacante, os débitos que o espólio possuía para com o Município desaparecem no caso de incorporação de empresas pelo Poder Público.

Ocorrendo a confusão, o débito se extingue, não podendo renascer, se o Poder Público alienar a propriedade a terceiros, objetivando cobrar crédito anterior.

2.6 – Desaparecimento sem Sucessor do Sujeito Passivo do Tributo e do Sujeito Ativo (doutrina)

Não pode subsistir a relação jurídica tributária se uma das partes deixa de existir, sem deixar sucessores. Exemplo: desaparecimento de Município em razão de inundação da área onde se localizava (isso ocorreu no Nordeste, na década de 60).

O desmembramento de Goiás e Tocantins não fez desaparecer os débitos tributários, pois houve sucessão.

Exemplo de desaparecimento do sujeito passivo sem deixar sucessores: contribuinte que morre sem deixar bens, apenas dívidas tributárias.

2.7 – Prescrição e Decadência

Os arts. 173 e 150, § 4.º, ambos do Código Tributário Nacionaal, dispõem sobre a decadência do direito de efetuar o lançamento. O art. 174 do Código Tributário Nacional dispõe sobre a prescrição da ação de cobrança do crédito tributário devidamente constituído pelo lançamento. Antes do lançamento, pode ocorrer a decadência; após o lançamento, pode ocorrer a prescrição. Ambos os institutos importam na extinção do crédito tributário (art. 156, inc. V, do CTN).

Do disposto acima decorre, como conseqüência prática, que o contribuinte que paga o débito prescrito não tem direito à repetição, pois o direito à percepção do tributo persiste; ao contrário, se o contribuinte pagar tributo lançado após o prazo decadencial, ele faz jus à repetição, pois o direito já não mais existia.

2.7.1 – Prescrição

Prescrição é a perda da ação inerente ao direito e de toda a sua capacidade defensiva, por seu não exercício durante certo lapso. A fluência do lapso prescricional, diferentemente do que ocorre com a decadência, pode ser suspensa ou interrompida.

São requisitos para ocorrência da prescrição:

1.       Existência de uma ação exercitável.

2.       Inércia do titular dessa ação.

3.       Prolongamento dessa inércia durante certo lapso.

4.       Ausência de qualquer ato ou fato a que a lei atribua o efeito de impedir, suspender ou interromper a fluência prescricional.

Segundo o art. 174 do Código Tributário Nacional, a prescrição da ação de cobrança do crédito tributário opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data de sua constituição definitiva.

A doutrina tem entendido que o dies a quo, para o cômputo do prazo prescricional, é o do inadimplemento do contribuinte, pois é a partir dessa data que a Fazenda Pública passa a ter ação exercitável, ou seja, passa a poder executar o devedor.

No art. 151 do CTN e arts. 2.º, § 3.º, e 40 da Lei 6.830/80 estão previstas as causas suspensivas do crédito tributário aquelas hipóteses que suspendem a exigibilidade do crédito tributário já definitivamente constituído (moratória, recurso administrativo, liminar ou antecipação de tutela, depósito integral do montante tributário, parcelamento).

Para a execução da dívida tributária, deve o Fisco:

a) inscrever, no livro próprio, a dívida do contribuinte inadimplente (Lei n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º);

b) extrair certidão de dívida ativa (título executivo extrajudicial);

c) ajuizar a execução fiscal, como ação judicial propriamente dita.

A partir da inscrição da dívida no livro próprio, suspende-se o prazo prescricional por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º), concedendo-se o prazo restante para a realização das operações “b” e “c”.

O art. 40 da Lei n. 6.830/80 estabelece que, quando a execução é iniciada, mas o contribuinte não é encontrado para citação, ou é citado, mas não tem bens para a execução, a prescrição fica suspensa até que se faça a citação ou encontrem-se bens para serem penhorados.

Na verdade, esse dispositivo é inconstitucional, pois pode implicar na imprescritibilidade da dívida tributária. Na Constituição Federal, imprescritíveis são apenas os direitos da personalidade. Porém, esse dispositivo ainda não foi declarado inconstitucional pela via concentrada, apenas pela via difusa (incidenter tantun).

O art. 174, par. Ún., do Código Tributário Nacional prevê as causas interruptivas do lapso prescricional, são elas:

1.       Despacho do juiz que ordena a citação (Lei n. 6.830/80, art. 8.º, § 2.º) não mais se interrompe pela citação pessoal do devedor.

2.       Interrompe-se pelo protesto judicial: medida cautelar disciplinada no CPC, arts. 867 a 873.

3.       Qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Exemplo: a notificação judicial, a intimação judicial e a interpelação judicial.

4.       Qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor. Exemplo: carta que o contribuinte escreve à autoridade administrativa pedindo prazo maior para pagamento do tributo ou parcelamento.

2.7.2 – Decadência

A regra do art. 173 é aplicada para tributos que são lançados de ofício ou por declaração. A regra do § 4.º do art. 150 é aplicada para tributos que são lançados por homologação. O art. 173 do Código Tributário Nacional estabelece que o direito do fisco, de constituir o crédito tributário, se extingue após cinco anos, contados: a) do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; b) da data em que for anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente realizado; c) da data em que for tomada qualquer providência administrativa conducente ao lançamento.

O parágrafo único do art. 173 estabelece que “o direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento”. O Fisco tem cinco anos para constituir o crédito tributário.

A lei é quem aponta a data em que o lançamento será efetuado. Exemplo: o IR é lançado no ano seguinte ao do fato imponível. O IR ano base 1996 deveria ser lançado em 1997. Se não foi lançado naquele ano, a Fazenda tem até o dia 31.12.2002 para efetuar o lançamento (cinco anos contados de 1.1.1998).

Anulado o primitivo lançamento por vício formal, pela Administração ou pelo Judiciário, dessa data conta-se o prazo de 5 (cinco) anos. Exemplo de providência administrativa conducente ao lançamento é a notificação ao contribuinte para que preste as declarações necessárias ao lançamento. Observação: a contagem do prazo – da data em que for tomada qualquer providência administrativa conducente ao lançamento – só vale se a providência for tomada no mesmo ano em que ocorrer o fato imponível. Se for tomada no ano seguinte, incide a regra da contagem do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, ou seja, o dies a quo será 01.01 do ano seguinte (regra benéfica ao contribuinte).

Art. 150, § 4., do Código Tributário Nacional: lançamento por homologação. O direito da Fazenda Pública de homologar ou corrigir o auto lançamento decai em 5 (cinco) anos, contados da data da ocorrência do fato imponível.

Decorridos os 5 (cinco) anos, opera-se a homologação tácita, cujo efeito é extinguir o crédito tributário. Porém, se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação (a prova compete à Fazenda Pública – norma tributário penal), o prazo decadencial se prolonga para 20 (vinte) anos (doutrina: prazo máximo admitido em Direito).

2.8 – Decadência e Prescrição das Contribuições Sociais para a Seguridade Social

A Lei n. 8.212/91, art. 45, estabelece que a decadência do direito de lançar tais contribuições opera-se em 10 anos, contados das mesmas hipóteses previstas no art. 183 do Código Tributário Nacional.

A prescrição da ação de cobrança dá-se, também, em 10 anos, conforme o art. 146 da referida lei. Alguns autores, fundados no art. 146, inc. III, “b”, da Constituição Federal, sustentam a inconstitucionalidade desses dispositivos, pois, prescrição e decadência devem ser reguladas em lei complementar. Porém, essa posição é minoritária, pois, a lei complementar dispõe apenas sobre normas gerais.

3 – Considerações Finais

O Código Tributário Nacional prevê, em rol exemplificativo, onze modalidades de extinção do crédito tributário, havendo mais três causas de extinção enumeradas pela doutrina.

Pelo exposto, foram explicadas as principais modalidades de extinção, destacadas nos estudos dos mais respeitados doutrinadores pátrios.

4 – Referências

AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 12ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2006.

CARNEIRO, Cláudio. Manual de Direito Tributário – Série Impetus Concursos. Rio de Janeiro: Campus, 2006.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2004.

NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário, 10.ª Edição. São Paulo: Saraiva, 1990.

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 10ª Ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2003.