Por Gustavo Ventura

A matéria objeto do presente artigo diz respeito à sistemática não cumulativa do PIS e da Cofins, especialmente quanto à identificação dos “créditos presumidos”, previstos na Lei 10.925/2004 e na Instrução Normativa 660/2006, que alcançam determinadas indústrias de alimentos que produzam o seu próprio insumo.

O governo federal permitiu as pessoas jurídicas que produzam diversos tipos de alimentos a lançarem créditos presumidos do PIS e da Cofins, nos seguintes termos:

“Lei nº 10.925/2004.

Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.

§ 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de(…)

III – pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção agropecuária.

§ 2º O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1º deste artigo só se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4º do art. 3º das Leis nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003.

§ 3º O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1º deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a: (…)

I – 60% (sessenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os produtos de origem animal classificados nos Capítulos 2 a 4, 16, e nos códigos 15.01 a 15.06, 1516.10, e as misturas ou preparações de gorduras ou de óleos animais dos códigos 15.17 e 15.18; e

II – 50% (cinqüenta por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para a soja e seus derivados classificados nos Capítulos 12, 15 e 23, todos da TIPI; e

III – 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos.

§ 4º É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1º deste artigo o aproveitamento:

I – do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;

II – de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.

§ 5º Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1º deste artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado, por espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal”.

Assim, as pessoas jurídicas produtoras de vários tipos de alimentos têm direito ao crédito presumido de 60%, 50% ou 35% daquele que é gerado pelo PIS (1,65%) e pela Cofins (7,6%), adquiridos de pessoa física ou de cooperados pessoa física.

O crédito presumido é modalidade de regime especial, mas não propriamente de incentivo fiscal, cujo exame requer que seja observado o produto final que suportará a incidência do PIS e da Cofins, como também a finalidade que motivou da sua concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz alimento.

Os créditos presumidos de PIS e Cofins são conhecidos e utilizados pelas agroindústrias, a exemplo das usinas de açúcar. Ao regulamentar a Lei 10.925/2004, a Receita Federal prescreveu de maneira mais detida o alcance do crédito presumido, por meio da Instrução Normativa 660/2006:

“Instrução Normativa SRF nº 660, de 17 de julho de 2006 DOU de 25.7.2006

Art. 1º Esta Instrução Normativa disciplina a comercialização de produtos agropecuários na forma dos arts. 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004. (…)

Art. 5º A pessoa jurídica que exerça atividade agroindustrial, na determinação do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a pagar no regime de não-cumulatividade, pode descontar créditos presumidos calculados sobre o valor dos produtos agropecuários utilizados como insumos na fabricação de produtos:

I – destinados à alimentação humana ou animal, classificados na NCM:

e) nos códigos 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00; (…)

§ 1º O direito ao desconto de créditos presumidos na forma do caput aplica-se, também, à sociedade cooperativa que exerça atividade agroindustrial.

§ 2º É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do caput do art. 3º a utilização de créditos presumidos na forma deste artigo.

§ 3º Aplica-se o disposto neste artigo também em relação às mercadorias relacionadas no caput quando, produzidas pela própria pessoa jurídica ou sociedade cooperativa, forem por ela utilizadas como insumo na produção de outras mercadorias.

Da atividade agroindustrial

Art. 6º Para os efeitos desta Instrução Normativa, entende-se por atividade agroindustrial:

I – a atividade econômica de produção das mercadorias relacionadas no caput do art. 5º, excetuadas as atividades relacionadas no art. 2º da Lei nº 8.023, de 1990;[1](…).

Como se sabe, o termo “insumo” refere-se a “(…) tudo o quanto seja utilizado, empregado ou consumido para a produção de algum bem ou serviço”[2].

O objeto específico do presente artigo é a previsão contida na referida instrução normativa, especialmente no parágrafo 3º, que garante o direito ao crédito presumido também para os produtos agropecuários produzidos pela própria pessoa jurídica, e não apenas quando adquirida de pessoas físicas ou cooperativas. A citada hipótese normativa encontra-se vigente e tem o claro objetivo de incentivar a produção de alimentos.

Em verdade, o parágrafo 3º, do artigo 5º da Instrução Normativa 660/2006 conferiu um direito a determinadas agroindústrias estabelecendo uma equivalência entre a produção agrícola própria e a adquirida de pessoas físicas e cooperativas[3].

Assim, a Instrução Normativa 660/2006 prescreve a hipótese em que a produção própria de produtos agropecuários confere as agroindústrias o direito ao crédito presumido do PIS e da Cofins, a ser calculado nos termos parágrafo 3º, do artigo 8º, da Lei 10.925/2004.

Sobre o tema, vale a leitura da decisão da Superintendência Regional da Receita Federal (SRRF) da 8ª Região Fiscal, no Processo de Consulta 134/09, cuja ementa segue transcrita.

“NÃO-CUMULATIVIDADE. AGROINDÚSTRIA. PRODUTOS AGROPECUÁRIOS. REQUISITOS PARA APURAÇÃO DE CRÉDITO PRESUMIDO. DESTINAÇÃO À ALIMENTAÇÃO HUMANA OU ANIMAL. UTILIZAÇÃO.
O direito ao crédito presumido de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004, está condicionada à destinação das mercadorias produzidas com os produtos in natura adquiridos de pessoas físicas, ou seja, para ter direito ao referido crédito presumido as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, devem produzir as mercadorias classificadas nos capítulos e códigos da NCM relacionados no caput do citado artigo, utilizando insumos de origem animal ou vegetal adquiridos de pessoas físicas ou recebido de cooperados pessoas físicas, e tais mercadorias devem ser destinadas diretamente à alimentação humana ou animal”[4].

O direito dos contribuintes está exatamente tratado na resposta acima, apenas devendo-se incluir a produção própria dos produtos previstos, nos termos do parágrafo 3º, do artigo 5º, da Instrução Normativa 660/2006.

O objetivo de se reduzir os custos dos alimentos está mantido e garantido também na IN 660/2006, que na situação específica não restringiu qualquer garantia do contribuinte, o que não raro acontece, inclusive no que se refere aos créditos do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo, que são objeto de diversas ações no Poder Judiciário.

Além do mais, a Instrução Normativa é ato de vontade do próprio Poder Executivo. Cabe o registro que a IN 660 foi alterada em quatro oportunidades: em 2009 pela IN 977, em 2011 pela IN 1.157 e 1.223 e, finalmente, em 2013, pela IN 1.346. O artigo 5º foi diversas vezes modificado, mas não se alterou uma vírgula sequer do seu parágrafo terceiro.

Entendemos que o conjunto de agroindústrias que podem se valer da previsão contida no parágrafo 3º, do artigo 5º, da IN 660 deve preencher os seguintes requisitos:

a) produzir alimentos de origem vegetal, nos termos do artigo 8º, da Lei 10.925/2004;

b) recolher o IRPJ com base no lucro real;

c) possuir produção própria dos insumos para produção;

Assim, somos da opinião de que as agroindústrias que produzam os seus próprios insumos para produção dos alimentos, taxativamente previstos no artigo 5º, parágrafo 3º, da Instrução Normativa 660/2006, podem se valer dos créditos presumidos previstos no artigo 8º da Lei 10.925/2004 .

[1] Atividade agrícola, que não é o caso dessa sociedade que é uma agroindústria:
“Art. 2º Considera-se atividade rural:
I – a agricultura;
II – a pecuária;
III – a extração e a exploração vegetal e animal;
IV – a exploração da apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura, sericicultura, piscicultura e outras culturas animais;
V – a transformação de produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam alteradas a composição e as características do produto in natura, feita pelo próprio agricultor ou criador, com equipamentos e utensílios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando exclusivamente matéria-prima produzida na área rural explorada, tais como a pasteurização e o acondicionamento do leite, assim como o mel e o suco de laranja, acondicionados em embalagem de apresentação.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica à mera intermediação de animais e de produtos agrícolas”.
[2] OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Aspectos relacionados à “não-cumulatividade” da COFINS e da contribuição ao PIS. In: PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FISCHER, Octavio Campos. PIS – COFINS: questões atuais e polêmicas. São Paulo: Quartier Latin, 2005. p. 17-52.
[3] Sobre o tema, vale muito a lição de Lourival Vilanova: “O que a norma ou o Direito positivo podem fazer, livremente, é selecionar as hipóteses e selecionar as teses ou consequências. É questão fora da lógica, extralógica, optar pelo antecedente A’ ou A’’ ou A’’’, bem como escolher a consequência C’ ou C’’ ou C’’’. Tudo depende do ato de valoração, socialogicamente situados e axiologicamente orientados” (As Estruturas Lógicas e o Sistema de Direito Positivo, pág. 98, 1997 Ed. Max Limonad).
[4] Valéria Valentim – Chefe da Divisão – Substituta – data: 4/5/2009.