No dia 4 de julho – ao lado do presidente do Tribunal de Contas da União, ministro Vital do Rego, e de Misabel Derzi, Cristiane Coelho, Larissa Boldrin, Anderson Pomini e Pablo Domingues – participei de mesa no Fórum de Lisboa sobre Reforma Tributária e Tribunais de Contas: Novas Competências e Desafios. A presença no auditório de quatro outros ministros do TCU – Benjamin Zymler, Antonio Anastasia, Jorge Oliveira e Raimundo Carreiro (aposentado, hoje nosso embaixador em Portugal) – dá uma ideia da relevância do congresso e do tema.

Embora a EC 132/2023 acione o TCU também no campo financeiro (cálculo dos coeficientes de participação de estados e municípios no Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional; artigo 159-A, parágrafo 5º), e a Lei Complementar 214/2025 faculte aos Tribunais de Contas dos estados e municípios a oferta de subsídios para a avaliação, pelo Executivo federal e pelo Comitê Gestor, da eficiência do cashback e de certos regimes especiais da CBS e do IBS (artigo 475, parágrafo 7º), centrei minha apresentação nas inéditas competências tributárias do Tribunal de Contas da União, notável inovação institucional trazida pela reforma.

De saída, vale constatar que a EC 132 firma um compromisso tendencial de manutenção da carga tributária média, em porcentual do PIB, verificada entre 2012 e 2021. Tendencial porque os entes podem, na fixação das suas próprias alíquotas, superar as alíquotas de referência da CBS e do IBS criadas para esse fim pelos artigos 156-A, parágrafo 1º, inciso XII, e 195, parágrafo 16 – decerto suportando o ônus político de explicar aos respectivos contribuintes por que se distanciam daqueles parâmetros. Embora quebrantável, como se acaba de ver, o compromisso vigora tanto no período de transição de 2027 a 2033 (CBS) e de 2029 a 2033 (IBS), disciplinado no artigo 130 do ADCT, quanto depois dele, de forma pretensamente ilimitada no tempo, a teor dos artigos 156-A, parágrafo 9º, e 195, parágrafo 16, do corpo permanente. Cuidemos separadamente de cada um deles.

A teor do artigo 130 do ADCT, cabe ao TCU calcular as alíquotas de referência da CBS e do IBS no período de transição (as quais serão fixadas por resolução do Senado), de maneira a que correspondam à redução das receitas com os tributos substituídos (PIS/Cofins, IPI, IOF-seguros, ICMS, contribuições sobre exportações extintas e ISS). Cabe-lhe ainda calcular a redução da alíquota de referência da CBS em 2030, se a carga média em porcentual do PIB de CBS e Imposto Seletivo para 2027 e 2028 exceder a carga média em porcentual do PIB de IPI, PIS/Cofins e IOF-seguros para 2012 a 2021. Bem como calcular a redução das alíquotas de referência da CBS e do IBS em 2035, se a carga média em porcentual do PIB de CBS + IS + IBS menos contribuições de exportação mantidas para 2029 a 2033 exceder a carga média em porcentual do PIB de IPI, ICMS, ISS, PIS/Cofins e IOF-seguros para 2012 a 2021. E, claro, apurar todas as variáveis para tanto (Teto de Referência da União, Teto de Referência Total, Receita-Base da União, Receita-Base dos Entes Subnacionais e Receita-Base Total).

Já para o período permanente, nos termos dos artigos 156-A, parágrafo 9º, e 195, parágrafo 16, toda alteração na lei que reduza ou aumente a arrecadação da CBS ou do IBS será compensada pela elevação ou redução, pelo Senado, das respectivas alíquotas de referência e só entrará em vigor após a produção de efeitos desses ajustes. Aqui a Constituição não atribui competência ao TCU, cuja atuação – nos termos estritos da EC 132 – se encerraria em 2035. A Lei Complementar 214, contudo, prevê que tais ajustes se darão com base em cálculos elaborados pelo Executivo federal e pelo Comitê Gestor e homologados pelo TCU (artigo 19), ao qual impõe também o dever de, consultado, estimar o impacto de projetos de lei em debate (artigo 20). A lei complementar, de forma autônoma, atribui ainda competência ao TCU para:

a) homologar a metodologia de cálculo das próprias alíquotas de CBS e IBS dos serviços financeiros de 2027 a 2033 (e não somente das respectivas alíquotas de referência), para que atendam aos critérios do artigo 10, parágrafo 1º, inciso II, da EC 132 (artigo 233); e

b) calcular o redutor a ser aplicado nas alíquotas de CBS e IBS nas aquisições pelo Poder Público, na forma do artigo 149-C, parágrafo 1º, da Constituição (artigo 349, inciso III).

Spacca
Exposto o quadro, surge a questão jurídica central: qual a vinculatividade dos cálculos do TCU frente à competência legislativa do Senado Federal para a fixação das alíquotas? A LC 214 parece encaminhar-se para a vinculação estrita, seja pela dicção do artigo 19, parágrafo 2º, incisos IV e V (disciplina das alterações na lei do IBS e da CBS no período permanente), quando diz que o TCU, após solicitar ajustes na metodologia ou nos cálculos do Executivo federal e do Comitê Gestor, ouvidos esses órgãos, “decidirá de forma definitiva em relação aos cálculos e os encaminhará ao Senado Federal”, que “estabelecerá o ajuste das alíquotas de referência, em 30 dias”. Seja sobretudo pelo artigo 349, que trata da fixação das alíquotas de referência no período de transição, onde dispõe que o TCU as calcula até 15 de setembro de cada ano, e o Senado as fixa até 31 de outubro, acrescentando que, ultrapassado o dia 22 de dezembro, “enquanto não ocorrer a fixação das alíquotas pelo Senado Federal”, que entram em vigor no segundo mês subsequente, atendida a anterioridade anual, “serão utilizadas as alíquotas de referência calculadas pelo Tribunal de Contas da União” (parágrafo 2º).

Anote-se, en passant, que a aplicação da anterioridade é ilógica, sobretudo para o IBS, cujas alíquotas de referência estadual e municipal serão revistas anualmente no período de transição (dada a extinção gradual dos tributos atuais de 2027 a 2033). De fato, caso o Senado só as fixe após 1º de janeiro do ano a que se refiram (atraso que não se pode excluir, como testemunha a aprovação quase sempre tardia das leis orçamentárias), elas só terão aplicação no ano seguinte, quando já terão sido substituídas por outras.

Entrando agora no tema principal, pensamos que a Constituição não referenda essa substituição – mesmo que emergencial – do legislador pelo TCU. Alinhamo-nos no particular à lição de Julberto Meira e Matheus Morosini, em texto ainda inédito, para quem a solução alvitrada pela lei complementar acarreta “(i) ofensa à separação de Poderes: desvirtua a função primordial do TCU e invade a esfera de competência do Poder Legislativo; (ii) insegurança jurídica: gera incertezas quanto à validade das alíquotas fixadas, podendo levar a questionamentos judiciais e atrasos na implementação da reforma; e (iii) esvaziamento da competência do Senado: diminui a relevância do Senado em um tema de sua competência exclusiva, desequilibrando o sistema de freios e contrapesos”.

A aplicação provisória das alíquotas de referência calculadas pelo TCU poderia constituir um critério de suprimento da omissão do Senado a ser adotado pelo STF diante de eventual impasse desse tipo, mas não pode ser imposta ex ante pelo legislador, que deve obediência ao princípio delegatus delegare non potest – sobretudo em matéria tributária, onde o cuidado com a legalidade é redobrado.

A questão da vinculatividade se põe também em caso de ação tempestiva (e não de omissão) do Senado. Trata-se de saber se, e em que medida, este pode fixar alíquotas de referência diversas das propostas pelo TCU. A nosso ver, a melhor solução é a que preserva na máxima extensão possível as competências de ambos os órgãos. Por um lado, não faria sentido envolver o TCU na matéria caso as suas conclusões técnicas pudessem ser desprezadas sem mais. Por outro, seria ilógico atribuir função normativa ao Senado, uma instância eminentemente política, se este nada pudesse decidir.

A própria faculdade de os entes políticos, num segundo momento, imporem alíquotas próprias diferentes das de referência aponta para uma relativa flexibilidade destas, a repelir um rigorismo exagerado na etapa anterior – sem falar que todo cálculo técnico pressupõe a eleição mais ou menos arbitrária das premissas em que assenta. O parâmetro para o controle judicial da validade dessa eventual discrepância (entre as alíquotas de referência sugeridas pelo TCU e as fixadas pelo Senado) há de ser o da razoabilidade, a censurar desvios injustificados ou exagerados, que neguem a própria razão de ser das primeiras: garantir, quanto possível, a manutenção da carga tributária pré-reforma.

O princípio, embora impassível de aferição matemática (ou justamente por isso), é objeto de vasta produção doutrinária e jurisprudencial, prestando-se de forma segura a mais essa relevante função.