A Emenda Constitucional 87, de 16 de abril de 2015, alterou a sistemática de cobrança do ICMS incidente sobre as operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outra Unidade da Federação. Para tanto, a norma alterou o § 2º do artigo 155 da Constituição Federal e incluiu o artigo 99 no Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, impondo o recolhimento do diferencial de alíquota de ICMS nas operações interestaduais em favor do estado de destino da operação.

Atendeu-se, assim, ao pleito de longa data dos estados considerados menos industrializados, localizados nas regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, bem como o Espírito Santo, os quais concentram grande parte dos compradores que não são contribuintes de ICMS em operações de vendas interestaduais. Eles postulavam parcela do ICMS de tais operações, haja vista que apesar da operação tributada destinar-se ao seu território, nenhuma parcela do imposto era recolhida em seus favores, mas somente ao Estado de origem da mercadoria.

Segundo a situação anterior à emenda, nos casos em que a operação interestadual era feita com destino a contribuinte do imposto, a alíquota aplicável ao estado de origem era a interestadual, cabendo ao de destino o diferencial da alíquota. Contudo, caso a operação se destinasse a não contribuinte, a alíquota aplicável era a interna do estado de origem, nada cabendo ao de destino.

Nesse cenário, a solução dada pela EC 87 foi pela aplicação da alíquota interestadual, independente do destinatário ser ou não contribuinte do ICMS, cobrando-se a diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual em favor do estado de destino.

Desta feita, com o advento da emenda, o estado de origem terá direito apenas ao imposto apurado conforme a alíquota interestadual, enquanto o estado de destino terá direito ao imposto correspondente à diferença entre a sua alíquota interna e a alíquota interestadual, de forma gradativa e ponderada no importe de 20% ao ano, iniciando-se em 2016 com 40% ao estado de destino, até que chegue à totalidade em 2019.

Assim sendo, o Estado de São Paulo ao internar o mandamento constitucional em sua legislação o fez por meio do Decreto 61.744 de 23 de dezembro de 2015, que alterou o Regulamento de ICMS do Estado. Vejamos o artigo 2º do RICMS, alterado pelo decreto mais recente:

Artigo 2º – Ocorre o fato gerador do imposto:

XVII – na saída de mercadoria ou bem de estabelecimento localizado em outra unidade federada com destino a consumidor final não contribuinte localizado neste Estado.

§ 5º – Nas hipóteses dos incisos VI, XIV, XVII e XVIII, será devido a este Estado o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual.

§ 8º – Na hipótese do inciso XVII, consideram-se destinadas a este Estado as operações nas quais a mercadoria ou bem seja entregue pelo remetente ou por sua conta e ordem ao destinatário em território paulista.

Conforme se denota da sua leitura, caberá a São Paulo o diferencial entre a alíquota interna e a alíquota interestadual nas operações que destinem mercadorias a consumidores finais localizados em território paulista.

Ainda, de acordo com o § 8º, somente se consideram nesses termos as operações em que o remetente entrega a mercadoria no território paulista, ou o faz por sua conta e ordem, portanto, através da cláusula CIF[1] — tal cláusula consiste na responsabilidade do fornecedor dos serviços de arcar com todos os custos e riscos na entrega da mercadoria, incluindo seguro marítimo e frete.

Excetuou-se, portanto, da aplicação do diferencial de alíquotas as operações em que o próprio destinatário se responsabiliza pelo transporte, ou seja, quando elas são realizadas por meio da cláusula FOB[2], que diz respeito às operações nas quais o comprador assume todos os riscos e custos com o transporte da mercadoria assim que ela é colocada pra transporte.

Apesar de as denominadas cláusulas CIF e FOB serem conceitos a princípio relacionados com a prestação de serviços de transporte, também o são, por analogia, aplicáveis quando da venda de mercadorias, em que o remetente realiza a entrega delas (CIF) ou em que o próprio destinatário as busca (FOB).

Desta feita, o RICMS de São Paulo consignou, de forma clara — porque o legislador destaca como hipótese de destinação de mercadoria apenas a cláusula CIF — que somente é devido o diferencial de alíquotas quando as operações destinadas a consumidores finais não contribuintes sejam feitas por transporte próprio do remetente ou por transportadora contratada por ele, por sua conta e risco.

A Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, mediante “Perguntas e Respostas” sobre a EC 87/15, disponibilizada em seu portal eletrônico[3], esclarece que o faz pois considera as operações realizadas por cláusula FOB como operações internas. Vejamos:

Qual o critério para se definir se uma operação destinada a não contribuinte é interestadual?

Uma operação destinada a não contribuinte é interestadual quando a entrega da mercadoria for feita em outra UF pelo estabelecimento remetente ou por sua conta e ordem (RICMS, artigo 2º, § 8º e artigo 52, § 3º).

Assim, somente serão interestaduais, para o Estado de São Paulo, as operações em que a entrega da mercadoria for feita em unidade federada distinta do estabelecimento remetente. Ou seja, quanto ao diferencial de alíquotas a que está sujeita a operação interestadual com destino a consumidor final não contribuinte, a sua aplicação será feita sob a perspectiva do local da entrega ou recebimento da mercadoria — se feita no território do remetente, a alíquota aplicável é interna; se feita na do destinatário, é a da regra interestadual.

Pelo exposto, quando as operações com mercadorias forem realizadas mediante incidência de cláusula CIF com destino a destinatário final no Estado de São Paulo, é devido o diferencial de alíquotas, nos mesmos termos da Emenda Constitucional, porém resta claro que o Estado de São Paulo excetua as operações realizadas por cláusula FOB desta previsão, considerando a operação interna e, assim, ausente a responsabilidade de pagamento do diferencial pelo contribuinte ao Estado de São Paulo.

Por certo que analisamos a questão sob a ótica da legislação paulista, entretanto, acreditamos que as demais Unidades da Federação trilharão o mesmo caminho dos paulistas.

[1] CIF: Cost, Insurance and Freight, traduzido para o português: Custo, Seguro e Frete.

[2] FOB: Free on board, traduzido para o português: Livre a bordo.

[3] Disponível em: .