A elisão e a evasão fiscal A elisão e a evasão fiscal A elisão e a evasão fiscal
Ninguém está obrigado a estruturar os negócios da maneira mais onerosa sob a ótica dos tributos sobre eles incidentes.
Em um país com carga tributária próxima a 40% e sujeita a um sistema complexo e burocrático, a relação entre fisco e contribuinte tem ainda muito a melhorar. Assim, merece elogio a anunciada iniciativa da Procuradoria Geral da Fazenda de propor um projeto de lei sobre os limites do planejamento tributário.
Nenhum contribuinte está obrigado a estruturar os seus negócios da maneira mais onerosa sob a ótica dos tributos sobre eles incidentes. Esse princípio decorre da liberdade de iniciativa e da liberdade de contratar. Portanto, o planejamento tributário constitui atividade lícita e protegida pelo direito.
Por outro lado, o fisco está obrigado a aplicar a Constituição e a lei e, por meio dela, exercer a sua função de arrecadar tributos para que o estado cumpra as suas finalidades. Daí decorre o seu dever de investigar a lisura dos planejamentos tributários adotados pelos contribuintes.
Trata-se de uma relação em si mesmo conflituosa, pois o contribuinte irá sempre procurar vácuos legais e interpretações a ele favoráveis para planejar; o fisco procurará sempre estender os contornos das hipóteses de incidência tributária e discutir as interpretações adotadas. Por isso, a importância de uma legislação que explicite limites, tranqüilizando os contribuintes, de um lado, e autorizando a ação dos agentes públicos, de outro.
A doutrina do Direito Tributário moldou, ao longo dos anos, alguns conceitos básicos a respeito do tema que merecem menção, sendo o principal deles o da diferença entre elisão e evasão fiscal. A elisão fiscal pressupõe que os atos ou negócios jurídicos tenham sido praticados antes da ocorrência do fato gerador. Além disso, esses atos e negócios jurídicos devem ser lícitos, isto é, prescritos ou autorizados pela legislação. Ocorre, ao contrário, a evasão fiscal quando o contribuinte simplesmente deixa de recolher tributos ou procura construir atos ou negócios jurídicos após a ocorrência do fato imponível ou de maneira ilícita.
O conceito parece claro e fácil, mas a sua aplicação aos casos concretos apresenta muitas dificuldades. Os principais problemas ocorrem na investigação do que é ou não lícito. Nesse ponto, são sempre relembradas pelo fisco duas teorias de direito tributário; a da interpretação econômica e a que veda o abuso de forma. A primeira foi concebida pelo direito alemão, logo após a Primeira Guerra Mundial, e sustenta que em tributação deve-se sempre se ater à substância econômica dos atos jurídicos e não à sua forma. A segunda foi criação do direito civil, existe desde o direito romano e compreende a simulação e o negócio indireto.
A interpretação econômica, entretanto, deve ser entendida com grandes ressalvas. O ambiente no qual ela foi gerada era o da grande inflação do pós-guerra na Alemanha e o seu objetivo era o de lutar contra outra corrente de interpretação que privilegiava a forma jurídica (o chamado nominalismo tributário), onde o contribuinte retardava a tal ponto a ação do fisco que a cobrança dos tributos, quando feita, era em moeda totalmente desvalorizada. Como o contribuinte tem o direito de conceber os seus negócios de maneira a menos onerosa, desde que os atos ou negócios sejam autorizados pela legislação e praticados antes da incidência da norma tributária, não pode o fisco simplesmente sustentar que economicamente o resultado final foi um tributo menor ou a sua inexistência. Afinal, o planejamento tributário tem por objetivo precípuo eliminar, diminuir ou retardar tributos.
Nos termos do artigo 167 do Código Civil, ocorre simulação nos negócios jurídicos quando: (a) aparentarem conferir ou transmitir direito a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem ou transmitem; (b) contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; e (c) os instrumentos particulares forem antedatados ou pós-datados. Portanto, no negócio simulado existe sempre uma divergência entre a verdadeira intenção das partes e aquela que consta nos atos firmados. Ou a relação jurídica entre as partes é inexistente (simulação absoluta) ou diversa daquela declarada (simulação relativa).
O negócio indireto ocorre quando as partes usam de uma forma jurídica prevista em lei para atingir resultados diversos daqueles para os quais essa forma foi concebida. Aparentemente tudo está conforme os ditames legais, mas a intenção das partes não coincide com o negócio que praticaram. A ilicitude nesse caso ocorre não pelo uso de uma forma inadequada, mas pela intenção ao usá-la, normalmente a de burlar interesses de terceiros (no caso que comentamos, o do fisco).
A simulação e o negócio indireto constituem o que se chama de abuso de forma. Isto é, o contribuinte concebe uma forma simulada ou indireta para evitar a tributação. Nesses casos, não se trata de buscar a substância econômica dos atos, mas simplesmente de desconstituir o negócio feito em virtude de sua ilicitude. Comenta-se que o projeto ora em elaboração buscaria listar atos e negócios considerados lícitos e outros, ilícitos. Se for verdade, trata-se de um grande erro. A lei não deve enumerar de maneira taxativa hipóteses aceitáveis ou não. Ao contrário, deve enumerar as condições a serem cumpridas pelo contribuinte. A diversidade e complexidade dos negócios desaconselham a inútil tarefa de procurar esgotar o seu universo; mais adequada será a enumeração dos pressupostos que devem ser cumpridos pelo planejamento tributário, como instrumento de orientação dos contribuintes e do fisco.
Em um país com carga tributária próxima a 40% e sujeita a um sistema complexo e burocrático, a relação entre fisco e contribuinte tem ainda muito a melhorar. Assim, merece elogio a anunciada iniciativa da Procuradoria Geral da Fazenda de propor um projeto de lei sobre os limites do planejamento tributário.
Nenhum contribuinte está obrigado a estruturar os seus negócios da maneira mais onerosa sob a ótica dos tributos sobre eles incidentes. Esse princípio decorre da liberdade de iniciativa e da liberdade de contratar. Portanto, o planejamento tributário constitui atividade lícita e protegida pelo direito.
Por outro lado, o fisco está obrigado a aplicar a Constituição e a lei e, por meio dela, exercer a sua função de arrecadar tributos para que o estado cumpra as suas finalidades. Daí decorre o seu dever de investigar a lisura dos planejamentos tributários adotados pelos contribuintes.
Trata-se de uma relação em si mesmo conflituosa, pois o contribuinte irá sempre procurar vácuos legais e interpretações a ele favoráveis para planejar; o fisco procurará sempre estender os contornos das hipóteses de incidência tributária e discutir as interpretações adotadas. Por isso, a importância de uma legislação que explicite limites, tranqüilizando os contribuintes, de um lado, e autorizando a ação dos agentes públicos, de outro.
A doutrina do Direito Tributário moldou, ao longo dos anos, alguns conceitos básicos a respeito do tema que merecem menção, sendo o principal deles o da diferença entre elisão e evasão fiscal. A elisão fiscal pressupõe que os atos ou negócios jurídicos tenham sido praticados antes da ocorrência do fato gerador. Além disso, esses atos e negócios jurídicos devem ser lícitos, isto é, prescritos ou autorizados pela legislação. Ocorre, ao contrário, a evasão fiscal quando o contribuinte simplesmente deixa de recolher tributos ou procura construir atos ou negócios jurídicos após a ocorrência do fato imponível ou de maneira ilícita.
O conceito parece claro e fácil, mas a sua aplicação aos casos concretos apresenta muitas dificuldades. Os principais problemas ocorrem na investigação do que é ou não lícito. Nesse ponto, são sempre relembradas pelo fisco duas teorias de direito tributário; a da interpretação econômica e a que veda o abuso de forma. A primeira foi concebida pelo direito alemão, logo após a Primeira Guerra Mundial, e sustenta que em tributação deve-se sempre se ater à substância econômica dos atos jurídicos e não à sua forma. A segunda foi criação do direito civil, existe desde o direito romano e compreende a simulação e o negócio indireto.
A interpretação econômica, entretanto, deve ser entendida com grandes ressalvas. O ambiente no qual ela foi gerada era o da grande inflação do pós-guerra na Alemanha e o seu objetivo era o de lutar contra outra corrente de interpretação que privilegiava a forma jurídica (o chamado nominalismo tributário), onde o contribuinte retardava a tal ponto a ação do fisco que a cobrança dos tributos, quando feita, era em moeda totalmente desvalorizada. Como o contribuinte tem o direito de conceber os seus negócios de maneira a menos onerosa, desde que os atos ou negócios sejam autorizados pela legislação e praticados antes da incidência da norma tributária, não pode o fisco simplesmente sustentar que economicamente o resultado final foi um tributo menor ou a sua inexistência. Afinal, o planejamento tributário tem por objetivo precípuo eliminar, diminuir ou retardar tributos.
Nos termos do artigo 167 do Código Civil, ocorre simulação nos negócios jurídicos quando: (a) aparentarem conferir ou transmitir direito a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem ou transmitem; (b) contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; e (c) os instrumentos particulares forem antedatados ou pós-datados. Portanto, no negócio simulado existe sempre uma divergência entre a verdadeira intenção das partes e aquela que consta nos atos firmados. Ou a relação jurídica entre as partes é inexistente (simulação absoluta) ou diversa daquela declarada (simulação relativa).
O negócio indireto ocorre quando as partes usam de uma forma jurídica prevista em lei para atingir resultados diversos daqueles para os quais essa forma foi concebida. Aparentemente tudo está conforme os ditames legais, mas a intenção das partes não coincide com o negócio que praticaram. A ilicitude nesse caso ocorre não pelo uso de uma forma inadequada, mas pela intenção ao usá-la, normalmente a de burlar interesses de terceiros (no caso que comentamos, o do fisco).
A simulação e o negócio indireto constituem o que se chama de abuso de forma. Isto é, o contribuinte concebe uma forma simulada ou indireta para evitar a tributação. Nesses casos, não se trata de buscar a substância econômica dos atos, mas simplesmente de desconstituir o negócio feito em virtude de sua ilicitude. Comenta-se que o projeto ora em elaboração buscaria listar atos e negócios considerados lícitos e outros, ilícitos. Se for verdade, trata-se de um grande erro. A lei não deve enumerar de maneira taxativa hipóteses aceitáveis ou não. Ao contrário, deve enumerar as condições a serem cumpridas pelo contribuinte. A diversidade e complexidade dos negócios desaconselham a inútil tarefa de procurar esgotar o seu universo; mais adequada será a enumeração dos pressupostos que devem ser cumpridos pelo planejamento tributário, como instrumento de orientação dos contribuintes e do fisco.
