Novo capítulo no Tema nº 801 do STF: natureza jurídica da contribuição ao Senar

Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

Perquirir a natureza jurídica de determinado instituto pode, para alguns, parecer tarefa exclusivamente de viés acadêmico, a ser desempenhada por juristas encastelados em suas torres de marfim. Contudo, um olhar mais aguçado, como o do jusfilósofo estadunidense Ronald Dworkin, não deixa de notar inexistir a impossibilidade de dissociar a teoria da prática, porquanto ambas caminham lado-a-lado.[1] Prova disso é o imbróglio gerado quando instada a Corte Constitucional a se manifestar no Tema de nº 801.

A criação do Senar (Serviço Nacional de Aprendizagem Rural), prevista no artigo 62 do ADCT, estabeleceu que sua instituição se daria nos moldes do Senai e do Senac. E, a Lei nº 8.315/91, ao tratar da questão, logo dispõe em seu artigo 1º qual o objetivo a ser perseguido: “organizar, administrar e executar em todo o território nacional o ensino da formação profissional rural e a promoção social do trabalhador rural, em centros instalados e mantidos pela instituição ou sob forma de cooperação, dirigida aos trabalhadores rurais”.

O artigo 3º da Lei nº 8.315/91 dispõe que, dentre outras, constituem rendas do Senar contribuição mensal compulsória, a ser recolhida à Previdência Social, de 2,5% sobre o montante da remuneração paga a todos os empregados pelas pessoas jurídicas de direito privado, ou a elas equiparadas, que exerçam atividades agroindustriais, agropecuárias, extrativistas vegetais e animais, cooperativistas rurais e sindicais patronais rurais — ex vi do inciso I do artigo 3º.

Com as alterações promovidas pela Lei nº 10.256/2001, houve a determinação de que a contribuição ao Senar recolhida pelo empregador pessoa jurídica que se dedique à atividade rural e pelas agroindústrias se daria pelo adicional de 0,25% da receita bruta proveniente da venda de mercadorias de produção própria, e não pelo recolhimento mensal de 2,5% sobre o montante da remuneração paga aos empregados. E, nos termos do artigo 2º da Lei nº 8.540/1992, “a contribuição da pessoa física de que trata a alínea a do inciso V do artigo 12 da Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991, para o Serviço Nacional de Aprendizagem Rural), criado pela Lei n° 8.315, de 23 de dezembro de 1991, é de um décimo por cento incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da sua produção”.

Em sessão de dezembro de 2022, com acórdão publicado apenas em 24 de abril p.p, o STF (Supremo Tribunal Federal) decidiu ser “constitucional a contribuição destinada ao Senar incidente sobre a receita bruta da comercialização da produção rural, na forma do artigo 2º da Lei nº 8.540/92, com as alterações do artigo 6º da Lei 9.528/97 e do artigo 3º da Lei nº 10.256/01”.[2] Da ementa colhe-se ainda que “[a] contribuição ao Senar, embora tenha pontos de conexão com os interesses da categoria econômica respectiva e com a seguridade social, em especial com a assistência social, está intrinsecamente voltada para uma contribuição social geral”.[3]

O Guardião da Constituição ao, em tese, definir que a contribuição ao Senar teria o cariz de “contribuição social geral”, impingiu efeitos tributários que extrapolam um mero rótulo doutrinário. Isso porque, o inciso I do §2º do art. 149 da CRFB/88 determina que as contribuições sociais e as de intervenção no domínio econômico não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação. Caso ostente a contribuição destinada ao Senar natureza de contribuição social geral, as receitas de exportação não sofrerão sua incidência, eis que albergadas pela imunidade tributária.

Embora o escrutínio da natureza jurídica da contribuição ao Senar não parecesse ser o objeto do tema de nº 810 do STF, dúvidas inexistem sobre o fato de o tema ser palpitante naquela Corte. Já no Carf, embora possamos identificar a existência de três correntes, há muito ali pacificada a controvérsia.

A primeira vertente, encontrada em um único julgado, prolatado há mais de década, afirma que “o Senar insculpido no § 5º do artigo 22­-A da Lei nº 8.212/1991 tem natureza jurídica tributária específica de uma Cide, dado a sua finalidade e dos demais aspectos de sua regra-­matriz de incidência”.[4] Dito que, por ter sido a contribuição criada apenas em 1991, escaparia ao disposto no artigo 240 da CRFB/88, razão pela qual não poderia ostentar a natureza jurídica de contribuição “social geral”. À míngua do desenvolvimento de qualquer atividade de fiscalização, de representação ou de regulação de atividade econômica de competência do Senar, para os defensores desta corrente não poderia ser rotulada como contribuição de interesse das categoriais profissionais ou econômicas.

A contribuição ao Senar, cujos objetivos seriam a valorização do trabalho e a busca do pleno emprego, ambos previstos no art. 170 da CRFB/88 no caput e no inciso VIII, respectivamente, não se prestaria custear atividades desenvolvidas por órgãos de classe ou representativos de categoria. Diferentemente de outras entidades representativas de categorias profissionais ou econômicas, o Senar não representaria nenhuma categoria profissional e/ou econômica, visando tão-somente o atendimento aos princípios norteadores da ordem econômica, insculpidos nos artigos 170-ss. As contribuições intervenção no domínio econômico, por força do disposto no inciso I do §2º do artigo 149 da CRFB/88 não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação.

Na esteira do que consta na ementa do acórdão do Tema de nº 810 do Supremo está a segunda corrente, que assinala ser a contribuição ao Senar uma “contribuição social geral”, igualmente albergada pela norma imunizante.[5] Para os filiados à linha, teria a contribuição do Senar a finalidade de financiar a educação e a promoção social do trabalhador rural, com arrimo no disposto no Título VIII da CRFB/88, que trata “Da Ordem Social”. Tal constatação seria, por si só, suficiente para afastar a alegação de que a contribuição visaria tão-somente subsidiar os interesses de determinada categoria profissional.[6] Pontuando a ausência de classificação expressa pelo Supremo acerca do cariz da contribuição ao Senar afirmam que, de forma análoga, haveriam se ser rotuladas como as contribuições do Sistema S (Sesi, Senai, Sesc, Senac, etc.) — isto é, exibem a natureza jurídica de “contribuições sociais gerais”.[7]

Ao asseverar que a “contribuição ao Senar tem por finalidade financiar a atuação em prol da Ordem Social, especificamente, em prol da Educação (Capítulo III da Ordem Social na CF) e da Família (Capítulo VII da Ordem Social na CF)” [8], enaltecido o fim precípio da contribuição: o de angariar recursos especificamente para o ensino profissional e o serviço social direcionados aos trabalhadores rurais. Tal fato distanciaria a exação de uma contribuição corporativa, na medida em que os recursos não se voltariam à proteção dos interesses da categoria dos empregadores rurais.

Por derradeiro, a terceira vertente,[9] que se firmou vencedora no âmbito do Carf, [10] é a que “[a] contribuição ao Senar, destinada ao atendimento de interesses de um grupo de pessoas; formação profissional e promoção social do trabalhador rural; inclusive financiada pela mesma categoria, possui natureza de contribuição de interesse das categorias profissionais ou econômicas, em sua essência jurídica, destinada a proporcionar maior desenvolvimento à atuação de categoria específica, portanto inaplicável a imunidade das receitas decorrentes da exportação”.[11]

O que sói ser replicado nos acórdãos que apresentam o entendimento já pacificado no âmbito do Carf é que “embora reflexamente as contribuições ao Senar beneficiem a sociedade, no âmbito da educação e assistência aos trabalhadores rurais, bem como causem efeitos na economia, tendo em vista que a educação é pilar relevante no desenvolvimento de um país; em sua essência jurídica tal contribuição se presta, precipuamente, a atender uma categoria econômica específica, qual seja a dos trabalhadores rurais”.[12]

Um outro argumento lançado para defender a natureza jurídica de contribuição corporativa diz respeito à base de cálculo da contribuição ao Senar — receita bruta, desde 2001, e não folha de salários. Mister ressaltar que, “nos termos do artigo 195, I, da CF/88, o pagamento de salários e demais espécies de remuneração pelo trabalho somente pode sofrer a incidência de contribuição para a seguridade social”. “Algumas contribuições corporativas, porém, incidem sobre a folha de salários, mas isso porque existe expressa ressalva da Constituição nesse sentido (CF/88, art. 240).”[13] De mais a mais, de bom alvitre pontuar que “alteração da base de cálculo da contribuição não tem o poder de alterar sua natureza jurídica”.[14]

Seja qual for o posicionamento das ministras e dos ninistros que compõem o STF, premente venha tão logo ser externado. Caso seja sagrada vencedora a tese de que a contribuição destinada ao Senartem a natureza jurídica de contribuição social geral, devem as conselheiras e os conselheiros do Carf se curvar ao entendimento firmado em sede de repercussão geral, como determina a alínea “b” do inciso II do §1º do artigo 62 do Ricarf. Sentirá o Carf abrupta guinada em sua remansosa jurisprudência, mas ganhará a sociedade com a segurança trazida pela “palavra final” do “último intérprete”.

*Este texto não reflete a posição institucional do Carf, mas, sim, uma análise dos seus precedentes publicados no site do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.

[1] “A Virtude Soberana: a Teoria e a Prática da Igualdade” é coletânea de artigos escritos por Ronald Dworkin, publicada no ano de 2000 pela Harvard University Press, dando início ao processo de elaboração e maturação de sua própria teoria de justiça — de cunho liberal-igualitário, sem desconsiderar laços comunitários, vínculos associativos, obrigações comunais, cultura, tradição.

[2] STF. RE nº 816830, Min. Rel. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 17/12/2022, publicado em 24/04/2023.

[3] Malgrado tenha sido registrada a afirmação de que a contribuição devida ao SENAR estaria “voltada para uma contribuição social geral”, em outros excertos do acórdão fica evidenciado ser a questão controvertida. A Fazenda Nacional interpôs aclaratórios afirmando padecer o acórdão de contradição e obscuridade. Ao sentir da embargante a mácula teria como gênese a inserção na ementa de mero obter dictum acerca da natureza jurídica da contribuição destinada ao SENAR, objeto alheio ao apreciado no tema de nº 801 do STF.

[4] CARF. Acórdão nº 2301-003.242, Cons. Rel. LEONARDO HENRIQUE PIRES LOPES, Redator Designado Cons. WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA, sessão de 22 jan. 2013 [por maioria].

[5] O Min. EDSON FACHIN, na esteira do que consignado pelo Min. Rel. DIAS TOFFOLI, afirmou que “[a] propósito da natureza jurídica da contribuição ao SENAR entendo não tratar-se do que denominado de contribuição neo-corporativa, nem mesmo de Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE), mas, sim, de contribuição social geral, o que implica na observância necessária do disposto no artigo 149, § 2º, I, da Constituição Federal.” Cf. voto de declaração do Min. EDSON FACHIN em STF. RE nº 816830, Min. Rel. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 17/12/2022, publicado em 24/04/2023.

[6] CARF. Acórdão nº 2301-003.242, Consª Rel.ª BERNADETE DE OLIVEIRA BARROS, Redator Designado Cons. MAURO JOSÉ SILVA, sessão de 23 jan. 2013 [por maioria].

[7] CARF. Acórdão nº 2301-004.198, Consª Rel.ª NATANAEL VIEIRA DOS SANTOS, sessão de 04 nov. 2014 [por maioria].

[8] CARF. Acórdão nº 2301-003.242, Consª Rel.ª BERNADETE DE OLIVEIRA BARROS, Redator Designado Cons. MAURO JOSÉ SILVA, sessão de 23 jan. 2013 [por maioria].

[9] Divergiram da natureza jurídica da contribuição ao SENAR atribuída pelo Min. Rel. DIAS TOFFOLI os Ministros ALEXANDRE DE MORAIS e GILMAR MENDES. Para ambos, a contribuição ao SENAR está inserida nas chamadas “contribuições corporativas” – isto é, contribuições criadas no interesse de categorias profissionais ou econômicas.

[10] Cf. os mais recentes acórdãos disponibilizados no repositório de jurisprudência da Corte Administrativa, todos em idêntico sentido: CARF. Acórdão nº 2201-10.532, Cons. Rel. DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA, sessão de 6 abr. 2023 [unanimidade]; CARF. Acórdão nº 2402-010.858, Cons. Rel. GREGÓRIO RECHMANN JUNIOR, sessão de 8 nov. 2022 [unanimidade]; CARF. Acórdão nº 2402-010.002, Cons.ª Rel.ª ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA, sessão de 7 jun. 2021 [unanimidade]; CARF. Acórdão nº 9202-009.529, Cons. Rel. MARCELO MILTON DA SILVA RISSO, sessão de 25 maio 2021 [unanimidade]

[11] CARF. Acórdão nº 9202-006.595, Cons.ª Rel.ª ANA CECÍLIA LUSTOSA DA CRUZ, sessão de 20 março 2018 [unanimidade].

[12] Idem.

[13] MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Manual de Direito Tributário. São Paulo: Atlas, 2019, p. 468.

[14] Cf. a declaração de voto vencido da Cons.ª ANA PAULA FERNANDES em CARF. Acórdão nº 9202-004.321, Cons. Rel. HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR, sessão de 23 ago. 2016 [por maioria].

Ludmila Mara Monteiro de Oliveira

doutora em Direito Tributário pela UFMG, com período de investigação na McGill University, conselheira titular integrante da 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do Carf e professora de Direito Tributário da pós-graduação da PUC-Minas.

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