Crédito presumido de IPI das exportadoras: receita tributável ou renúncia fiscal?

Diego Diniz Ribeiro, Márcio Robson Costa

Nos termos do artigo 1º da Lei nº 9.363/1996 e com o intuito de estimular as exportações de produtos brasileiros, a União concede às empresas produtoras e exportadoras de mercadorias nacionais um crédito presumido de IPI, com o fito de ressarcir o PIS e a Cofins incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado nacional, de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem utilizados no processo produtivo. Partindo desse ponto, resta a dúvida: crédito presumido de IPI é receita tributável pelo PIS e pela Cofins ou configura renúncia fiscal?

Em caso análogo ao aqui tratado, o STF (RE nº 835.818) por maioria, endereçou entendimento [1] no sentido de que os créditos presumidos de ICMS, decorrentes de benefícios fiscais concedidos pelos estados e DF, não compõem a base de cálculo do PIS/Cofins.

No sobredito caso os contribuintes aduziram que os créditos presumidos de ICMS não configuram receita ou faturamento, mas sim renúncia fiscal, dado se tratar de um benefício fiscal [2], equiparando-se a um “perdão de dívida” e que tal receita, quando transita em resultado das empresas, assim o faz em razão de mera técnica contábil, o que afasta a incidência das contribuições.

Por sua vez, a União alega que os valores percebidos a título de crédito presumido de ICMS representam receita, afetando o resultado da pessoa jurídica, o que tornaria esse montante passível de tributação pelo PIS/Cofins. Ademais, afirma que não há previsão legal que afaste a incidência de tais exações nessa hipótese.

É inegável a enorme expectativa acerca desse julgamento, mas não só por conta da discussão lá travada em si considerada, mas também em razão dos seus reflexos no caso de créditos presumidos de IPI, concedidos pela União.

Pois bem. Para a devida compreensão do tema e da sua repercussão no âmbito do Carf, mister se faz uma breve digressão.

Como já mencionado anteriormente, a Lei nº 9.363/1996 instituiu em nosso ordenamento jurídico o direito dos contribuintes a apuração de crédito presumido do IPI, o qual incide sobre as aquisições no mercado interno de insumos empregados na fabricação de produtos a serem exportados, como forma de ressarcimento das contribuições para o PIS/Pasep e para a Cofins, apurado mensalmente pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica produtora e exportadora. Alternativamente à apuração do crédito presumido do IPI com base na sistemática ordinária, é facultado ao estabelecimento produtor e exportador determinar o valor do crédito presumido na sistemática prevista na Lei nº 10.276/2001.

Observa-se, com isso, que o referido crédito presumido de IPI se reveste de caráter de benefício fiscal, concedido às pessoas jurídicas produtora e exportadora de produtos industrializados nacionais, em verdadeiro fomento à exportação, não se tratando de faturamento ou receita capaz de repercutir na base de cálculo das contribuições para o PIS/Cofins, mas sim de meros ingressos, despesas de custeio ou recuperação de um custo tributário ocorrido nas etapas anteriores, e embutido no custo dos insumos, ou seja, crédito presumido de IPI que se destina a ressarcir custos suportados indiretamente pela empresa exportadora.

Trata-se, em verdade, de um tipo de subvenção estatal que se destina a ressarcir custos suportados indiretamente pela empresa exportadora com insumos e cujos créditos não serão recuperados, haja vista que a receita de exportação está sujeita a imunidade tributária, nos termos do 149, §2º, inciso I da CF [3]. Logo, seria até um contrassenso admitir que a União concede um incentivo à exportação e, por via transversa, tribute essa mesma operação.

Feita essa breve digressão, resta claro que o crédito presumido do IPI configura contabilmente uma “receita” que decorre de mera técnica contábil [4], não representando contraprestações de atos operacionais oriundo do emprego de fatores produtivos ou atividades da pessoa jurídica (atividades ordinárias da entidade), ou seja, não se caracterizando como um elemento novo capaz de redundar em acréscimo patrimonial.

Atualmente, a questão aqui posta está pendente de uma definição no âmbito do STF, que reconheceu a existência de repercussão geral sobre a possibilidade de se excluir os créditos presumidos de IPI das bases de cálculo do PIS/Cofins, no RE 593.544 — Tema 504, que se encontra concluso ao ministro relator Roberto Barroso desde 15/12/2021.

No âmbito do STJ [5], por sua vez, destaca-se sólido entendimento, formado a partir de ratio decidendi conformada em precedente vinculante (REsp nº 993.164), no sentido de que o crédito assim ressarcido não poderia ser incluído na base de cálculo do PIS/Cofins, ou porque tem natureza de recuperação de custos, ou porque configuraria receita decorrente de exportação, imune ao pagamento dessas contribuições. Logo, seria cabível a exclusão do crédito presumido de IPI da base de cálculo do PIS/Cofins, tanto no regime cumulativo de incidência, quanto no não-cumulativo.

Feito esse panorama do que norteia a discussão no plano judicial, insta agora voltar o olhar para os precedentes do Carf, começando no âmbito da CSRF da 3ª Seção, em que a matéria foi resolvida favoravelmente aos contribuintes, ao fundamento que:

“No caso, o Contribuinte é um exportador de seus produtos e utiliza-se do Crédito Presumido de IPI incidente sobre às aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, para utilização no processo produtivo, excluindo, ainda, referido montante da base de cálculo da COFINS, por defender que não se trata de receita e sim de recuperação de custos” (Acórdão nº 9303-010.250, de 11/3/2020, conselheiro relator Luiz Eduardo De Oliveira Santos).

Nesse mesmo sentido é o entendimento exarado no Acórdão CARF nº 9303-009.615 [6], de 15/10/2019 e que assim concluiu:

“…pode-se conceituar receita como o ingresso de recursos financeiros no patrimônio da empresa de forma definitiva. Além disso, o faturamento, como espécie de receita, constitui-se de valores decorrentes unicamente das vendas de mercadorias e da prestação de serviços. Por isso, em nenhum dos dois conceitos, poder-se-ia enquadrar o Crédito Presumido de IPI, que se trata, isto sim, de ressarcimento de tributos — recuperação de custos tributários, não acrescendo riqueza nova oriunda da atividade empresarial.”

É possível afirmar que, atualmente, essa é a posição do Carf para a matéria [7], ou seja, no sentido de afastar a incidência de PIS e Cofins sobre valores decorrentes de crédito presumido de IPI, por entender que se trata de recuperação de custos e não de receita.

Assim, de forma muito sumária, conclui-se que há uma convergência entre a jurisprudência do Carf e do STJ, no sentido de que créditos presumidos de IPI não compõem a receita de empresas exportadoras para fins de incidência de PIS/Cofins. Para que a discussão, entretanto, seja definitivamente encerrada, basta que o STF julgue o leading case afetado por repercussão geral, oportunidade em se espera que o Pretório Excelso dialogue com os precedentes aqui referidos e consolide, em definitivo, uma posição que já está sedimentada na jurisprudência do Carf e do STJ.

***

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[1] No Plenário virtual a votação tinha apresentado placar de 6×5 em favor dos contribuintes. Todavia, em razão de pedido de destaque do ministro Gilmar Mendes, a questão será reaberta para novo julgamento do Plenário, só que agora de forma presencial.

[2] Essa foi a linha adotada pelo ministro-relator Marco Aurélio Mello, in verbis:

Os créditos presumidos revelam renúncia fiscal cujo efeito prático é a diminuição do imposto devido. Não há aquisição de disponibilidade a sinalizar capacidade contributiva, mas simples redução ou ressarcimento de custos.

[3] Tal norma constitucional foi reproduzida pelos incisos I, dos art. 5º da Lei nº 10.637/2002, e o art. 6º da Lei nº 10.833/2003, que determinam a não incidência, respectivamente, do PIS e da Cofins sobre as receitas decorrentes das operações de exportação.

[4] Importante frisar que nem toda receita contábil é passível de tributação, mas apenas aquelas que correspondam ao conceito de receita em sua acepção jurídica (acréscimo patrimonial decorrente da atividade empresarial). Desta forma, o valor decorrente dos créditos presumidos de IPI corresponde a uma mera entrada, decorrente da recomposição do patrimônio do contribuinte em razão de uma despesa com tributos, cifra essa incapaz de refletir a capacidade do contribuinte e, por conseguinte, ser passível de tributação pelo PIS/Cofins.

[5] A título de exemplo:

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. IPI. CRÉDITO PRESUMIDO. RESSARCIMENTO DO PIS/PASEP E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA: REsp 993.164/MG. AGRAVO NÃO PROVIDO.

1. É pacífico o entendimento do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que o crédito presumido do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, disciplinado pela Lei 9.363/96, constitui benefício fiscal de que gozam as empresas produtoras e exportadoras de mercadorias nacionais para ressarcimento do valor do PIS/PASEP e Cofins.

2. Agravo regimental não provido.

(AgRg no REsp 1244633/RS, rel. ministro Arnaldo Esteves Lima, 1ª T., j. em 19/3/2013, DJe 25/3/2013).

[6] Conselheira relatora Vanessa Marini Cecconello.

[7] Em sentido contrário, porém de forma isolada, destaca-se o Acórdão Carf nº 9303-009.630, oportunidade em que o voto vencedor concluiu que uma vez que não há nenhuma exclusão específica relativa ao crédito presumido do IPI, a única hipótese de não incidência seria a consideração de que estes ingressos de recursos não teriam a denominação de receita, o que se afasta com base nas razões expostas anteriormente de que teriam a natureza de receita em seu sentido amplo de que trata a legislação de incidência do PIS e da COFINS já alinhavada.

Ressalte-se, todavia, que esse posicionamento da CSRF da 3ª Seção já foi superado por esse próprio órgão julgador, haja vista o teor do Acórdão Carf nº 9303-010.250, de 2020, ou seja, ulterior a sobredita decisão, lavrada em 2019.

Diego Diniz Ribeiro, Márcio Robson Costa

Diego Diniz Ribeiro é advogado tributarista e aduanerista, sócio do Daniel & Diniz Advocacia, ex-conselheiro titular do Carf na 3ª Seção de Julgamento, professor de Direito Tributário, Direito Aduaneiro, Processo Tributário e Processo Civil, doutorando em Processo Civil pela USP, mestre em Direito Tributário pela PUC-SP, pós-graduado em Direito Tributário pelo Ibet e pesquisador do NEF da FGV/SP e do grupo de estudos de Processo Tributário Analítico do Ibet.

Márcio Robson Costa é conselheiro do Carf na 3ª Seção de Julgamento, contador, mestre em Ciências Contábeis pela Fucape Business School, especialista em Direito e Planejamento Tributário, professor na Mackenzie-RJ e pesquisador do Grupo de Tributação do Consumo do Núcleo de Pesquisas do Mestrado (Nupem) — Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBDT).

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