Contribuição previdenciária patronal – Substituição da incidência sobre a folha de pagamentos pela receita bruta – MP 563 (04.04.2012) – Alterações nas regras introduzidas em dezembro/2011 (Lei 12.546 de 14.12.2011) e em vigor desde 15.12.2011

Adonilson Franco

Foi originariamente prevista para viger entre 01.12.2011 até 31.12.2014 a substituição da incidência da Contribuição Previdenciária Patronal (20% sobre a folha de pagamentos), pela incidência de 2,5% calculada sobre a receita bruta para as empresas de Tecnologia da Informação (TI) e Comunicação (TIC), inclusive Callcenters.

Para as empresas dos setores de plásticos, borrachas, peles, couros, pastas de madeira, papel ou cartão, pedra, gesso cimento, amianto, mica, cerâmicos e vidro, colchões, almofadas, vestuários e acessórios, outros artefatos têxteis confeccionados, calçados e artefatos, metais, botões, artigos esportivos, a alíquota estabelecida foi de 1,5%.

Esse foi o critério determinado pela MP 540, depois convertida na Lei 12.546 (DOU 15.12.2011). Entretanto, o setor empresarial discutiu ferrenhamente com o governo federal tentando redução para uma alíquota de 0,5% ou no máximo 0,8%. Isto porque, para muitas empresas, a alíquota de 2,5% ou mesmo de 1,5% revelou-se muito pior que o cálculo da parcela patronal até então incidente à alíquota de 20% sobre a folha de pagamentos.

Em razão dessa distorção, já que tais medidas sempre foram anunciadas como tendo sido instituídas com o propósito de desoneração da folha visando estimular a empregabilidade – embora a Exposição de Motivos da MP 540 tenha se limitado a fundamentar a alteração legal num único e declarado objetivo, o de compelir à formalização do emprego -, muitas empresas foram, a partir de janeiro passado, buscar no Judiciário o direito de optar entre o sistema antigo (20% sobre a folha de salários) e o novo (incidência sobre a receita bruta). Muitas já obtiveram decisões liminares favoráveis.

Nota: Ao contrário do que muitos supuseram a partir da introdução dessa nova regra em dezembro/2011, a lei não dá ao contribuinte liberdade alguma entre manter-se no sistema antigo ou o novo. A adoção da nova regra é compulsória e vale desde 01.12.2011, ainda que resulte em agravamento dos custos tributários dos contribuintes!

O pecado capital dessa alteração legal foi, assim, não ter dado ao empregador o direito de opção entre os dois sistemas. Ora, se a alteração vem sendo sistematicamente anunciada pelo governo e ecoada na mídia como uma desoneração introduzida para mitigação do custo Brasil, não faz sentido beneficiar alguns com a redução da carga tributária incidente sobre a folha e, outros, puni-los com o agravamento!!! Isso não é lógico, a menos sob o aspecto financeiro, se os prejudicados tiverem sido chamados a contribuir, compulsoriamente, com a redução da perda de receita, originariamente estimada à época da instituição da MP 540, em R$ 214 milhões em 2011 e R$ 1,43 bilhões em 2012.

Entretanto, como aspectos financeiros situam-se no mundo dos elementos pré-jurídicos, são irrelevantes do ponto de vista estritamente jurídico. A inconstitucionalidade e ilegalidade estão presentes ao criar três categorias de empresas, distintas em razão das atividades que exercem e, mesmo dentre aquelas compelidas a adoção das novas regras, tratamento diferenciado entre elas impondo alíquota sobre a receita bruta mais gravosa para um setor que para outros!

Destaque-se, a nova regra somente se aplica em algumas atividades de serviços e de industrialização. Não estão abrangidas, portanto, empresas do setor comercial, cuja Contribuição Social prossegue calculada exclusivamente sobre a folha de salários . No caso de mais de uma atividade debaixo de um mesmo CNPJ, por exemplo, exercício de atividade industrial e comercial ou de serviços (atividades mistas), é obrigatória a proporcionalização a fim de determinação do percentual de receita da comercialização/serviço sobre o total da receita bruta.

Na época da promulgação da Lei 12.546 preparamos uma planilha eletrônica idealizada para medir as variáveis envolvidas por considerarmos serem duas aquelas capazes de influenciar o impacto final decorrente da nova regra, é dizer, majoração ou mitigação na carga tributária de cada empresa, a saber: a) montante da folha de empregados; b) volume de receita bruta de comercialização sobre a receita total, no caso de empresas com atividades mistas, por exemplo, indústria que também possui comércio debaixo do mesmo CNPJ posto que, conforme sabido, apenas a atividade industrial foi contemplada – no bom e no mal sentido, isto é, beneficiada ou prejudicada – pela nova regra.

Fizemos a opção, ao preparar essa planilha, pela alíquota de 1,5% (a outra, como visto, era 2,5%). Dessa planilha extraímos a conclusão que o percentual de corte capaz de resultar em efeito zero para as duas variáveis, acima, era: a) folha de salários igual a 7,5% da receita bruta, e; b) 75% da receita bruta.

Desse modo, analisando-se apenas a variável indicada em "a", supra, suponha-se que a folha de pagamentos representava 7,5% da receita bruta antes da nova regra (Lei 12.546) e nesse patamar tenha prosseguido após sua promulgação. O efeito da nova regra é nulo. Suponha-se, por outro lado, uma hipótese em que a folha representava e represente, ainda, 10% da receita bruta. Nesse caso, há redução dos encargos, de modo que para essas empresas, passou a ser benéfica a nova regra. É óbvio que para as empresas que tinham e mantém uma folha de salários percentualmente maior sobre sua receita bruta, serão beneficiadas. Esse percentual de corte, conforme exposto acima, é de 7,5% (para o caso de empresas obrigadas a adoção da alíquota de 1,5% sobre a receita bruta). A afirmação contrária é também verdadeira, é dizer, se a folha representava qualquer percentual inferior a 7,5% e assim se manteve, as empresas nessa situação foram automaticamente prejudicadas.

Analisando agora a variável indicada em "b", supra, suponha-se empresa que congrega duas atividades, indústria e comércio, e na qual a receita de revenda equivalha a 75% da receita total. Nesse caso, o efeito da nova lei é também nulo. Se essa relação percentual for inferior a 75%, as empresas nessa condição foram também beneficiadas pelo novo critério. O contrário também é verdadeiro.

Como é que ficou isso na nova regra em que a alíquota foi reduzida em meio ponto percentual? Vamos pegar o caso de empresas que estavam obrigadas a adoção do percentual de 1,5%, agora reduzido para 1%. Nesses casos, o percentual de corte capaz de produzir efeito zero na carga tributária da empresa passou a ser: a) folha sobre a receita total igual a 5% (para as empresas tributadas a 2%, o corte é igual a 10%); b) receita de comercialização sobre a receita total igual a 50%.

É claro que o percentual de 50% é assim determinado num cenário em que não seja considerada a variação na folha de salários, pois, se o for, o percentual de corte será outro, variável em cada caso. A propósito, vide o 2º Quadro Sinótico abaixo e confronte-se ambas as colunas (1% e 2%). Por ali é possível confirmar que o percentual de corte somente se manteve em 50% no exemplo dado porque dobramos o valor da folha de salários.

No caso da letra "a", qualquer relação percentual superior a 5% implica em benefício e o contrário é verdadeiro. No caso da letra "b", observado o alerta feito no parágrafo imediatamente antecedente, qualquer relação percentual inferior a 50% revela-se mais benéfica e o contrário é também verdadeiro.

Para melhor ilustrar isto, vamos compor alguns exemplos em dois Quadros Sinóticos de fácil e rápida visualização.

 

TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 1% SOBRE A RECEITA BRUTA

TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 2% SOBRE A RECEITA BRUTA

FOLHA PAGAMENTOS SOBRE A RECEITA BRUTA

(FOPAG VARIÁVEL E RECEITA REVENDA FIXA)

FOLHA PAGAMENTOS SOBRE A RECEITA BRUTA

(FOPAG VARIÁVEL E RECEITA REVENDA FIXA)

VARIAÇÃO % FOLHA/REC. TOTAL

5%

6%

4%

10%

12%

8%

Receita Revenda (A)

150.000,00

150.000,00

150.000,00

150.000,00

150.000,00

150.000,00

Receita Industrialização (B)

50.000,00

50.000,00

50.000,00

50.000,00

50.000,00

50.000,00

Total Receita Bruta (C)

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

Folha Salários (D)

10.000,00

12.000,00

8.000,00

20.000,00

24.000,00

16.000,00

INSS sobre Folha (E) (D x 20%)

2.000,00

2.400,00

1.600,00

4.000,00

4.800,00

3.200,00

INSS sobre Receita Bruta (F) (C x 1% ou 2%)

2.000,00

2.000,00

2.000,00

4.000,00

4.000,00

4.000,00

EFEITO NA CARGA TRIBUTÁRIA

0%

-16,67%

+25%

0%

-16,67%

+25%

 

 

TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 1% SOBRE A RECEITA BRUTA

TRIBUTAÇÃO À ALÍQUOTA DE 2% SOBRE A RECEITA BRUTA

RECEITA COMERCIALIZAÇÃO SOBRE RECEITA BRUTA (FOPAG = R$ 10K)

(FOPAG FIXA E RECEITA REVENDA VARIÁVEL)

RECEITA COMERCIALIZAÇÃO SOBRE RECEITA BRUTA (FOPAG = R$ 20K)

(FOPAG FIXA E RECEITA REVENDA VARIÁVEL)

VARIAÇÃO % REC. COM/REC. TOTAL

50%

40%

60%

50%

40%

60%

Receita Revenda (A)

100.000,00

80.000,00

120.000,00

100.000,00

80.000,00

120.000,00

Receita Industrialização (B)

100.000,00

120.000,00

80.000,00

100.000,00

120.000,00

80.000,00

Total Receita Bruta (C)

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

200.000,00

Folha Salários (D)

10.000,00

10.000,00

10.000,00

20.000,00

20.000,00

20.000,00

INSS sobre Folha (E) (D x 20%)

2.000,00

2.000,00

2.000,00

4.000,00

4.000,00

4.000,00

INSS Proporcionalizado (F) (A)/(C)

1.000,00

800,00

1.200,00

2.000,00

1.600,00

2.400,00

INSS sobre Receita Bruta (G) (C x 1% ou 2%)

1.000,00

1.000,00

1.000,00

2.000,00

2.000,00

2.000,00

INSS Total (F + G)

2.000,00

1.800,00

2.200,00

4.000,00

3.600,00

4.400,00

EFEITO NA CARGA TRIBUTÁRIA

0%

-10%

+10%

0%

-10%

+10%


Como sabido, existem dois setores básicos abrangidos pela nova regra: a) SETOR DE SERVIÇOS: Tecnologia da Informação (TI), Tecnologia da Informação e Comunicação (TIC) e Callcenters; b) SETOR INDUSTRIAL (INDUSTRIALIZAÇÃO). O critério utilizado para eleição dos setores foi a intensiva utilização de mão de obra, muitas vezes subcon-tratada ou atuando na informalidade sem registro funcional em carteira de trabalho.

ATIVIDADES INDUSTRIAIS ABRANGIDAS PELO CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL SOBRE A RECEITA BRUTA

LEI 12.546/11 (VIGÊNCIA A PARTIR DE 01.12.2011)

MP 563/12 (VIGÊNCIA A PARTIR DE 01.08.2012)

ATIVIDADE

CLASSIFICAÇÃO TIPI

ATIVIDADE

CLASSIFICAÇÃO TIPI

 

 

Pastas, gazes, ataduras e artigos análogos, esparadrapos, farmacêuticas ou para usos medicinais, cirúrgicos, dentários ou veterinários

3005.90.90

 

 

Catalisadores de escapamentos veicular

3815.12.10

 

 

Fuidos para freios hidráulicos

38.19.00.00

Outras obras de plástico utilizadas no vestuário e seus acessórios

3926.20.00

Plásticos e suas obras

Capítulo 39

Vestuário e acessórios

40.15/42.03/43.03/4818.50.00

Vestuário e acessórios

40.15/42.03/43.03/4818.50.00

 

 

Tubos de borracha galvanizados

40.09.11.00 e outros itens do Capítulo 4009

 

 

Correias

40.10 e outros itens do Capítulo 4010

 

 

Outras obras de borracha vulcanizada

40.16 e outros itens do Capítulo 4016

Couros e peles curtidos

41.04/41.05/41.06/41.07/41.14

Couros e peles curtidos

41.04/41.05/41.06/41.07/41.14

Malas e maletas, carteiras, frascos, etc

4202.11.00/4202.21.00/4202.31.00/4202.91.00/

Malas e maletas, carteiras, frascos, etc

4202.11.00/4202.12.00/4202.21.00/4202.22.20/4202.31.00/4202.32.00/4202.91.00/4202.92.00

Obras de couro

4205.00.00

Obras de couro

4205.00.00

 

 

Cortiça

4504.90.00

Cobertores e mantas; roupas de camas, mesa, toucador e cozinha; cortinas; outros artefatos para guarnição de interiores; sacos de embalagem; artefatos de matérias têxteis, calçados, chapéus e de uso semelhante, usados

Capítulos 61 e 62/63.01 a 63.05/63.09.00

Têxteis e suas obras

Capítulos 50 a 63

Calçados

64.01 a 64.06

Calçados

Capítulo 64

 

 

Chapéus

Capitulo 65

 

 

Obras de asfalto

6807.90.00

Amianto trabalhado em fibra utilizada no vestuário

6812.91.00

Amianto trabalho em fibra utilizada no vestuário

6812.80.00/6812.91.00/6812.99.10

 

 

Guarnições de fricção (freios, embreagens); pastilhas de freio; disco de fricção para embreagem

6813.20.00/6813.81.10/6813/81.90/6813.89.10/6813.89.90

 

 

Colmeia de cerâmica para uso como catalisador de gases veiculares

6909.19.30

 

 

Vidros de Segurança

7007.11.00/7007.21.00

 

 

Espelhos retrovisores para veículos

7009.10.00

 

 

Tubos e perfis de ferro fundido; de aço inoxidável

7303.00.00/7304.11.00/7304.19.00

 

 

Hastes de perfuração de aço inoxidável; de aço não ligado

7304.22.00/7304.23.10/7304.23.90/7304.24.00/7304.29.10/7304.29.31/7304.29.39/7304.29.90

 

 

Outros tubos soldados

7305.11.00/7305.12.00/7305.19.00/7305.20.00/7306.11.00/7306.19.00/7306.21.00/7306.29.00

 

 

Pontes e elementos de pontes (construções e suas partes); torres e pórticos; material para andaime, armações ou escoramentos

7308.10.00/7308.20.00/7308.40.00

 

 

Reservatórios, toneis, cubas, recipientes para armazenamento de grãos e outras matérias sólidas

7309.00.10/7309.00.90

 

 

Recipientes para gases comprimidos ou liquefeitos

7311.00.00

 

 

Correntes de rolos; correntes de transmissão; suas partes; correntes antiderrapantes

7315.11.00/7315.12.10/7315.12.90/7315.19.00/7315.20.00/7315.81.00/7315.82.00/7315.89.00/7315.90.00

 

 

Âncoras

7316.00.00

 

 

Molas e folhas e suas folhas; molas cilíndricas

7320.10.00/7320.20.10/7320.20.90/7320.90.00

 

 

Chaves de fenda; ferramentas de embutir, estampar ou puncionar

8205.40.00/8207.30.00

 

 

Fechaduras utilizadas em veículos automóveis

8301.20.00

 

 

Rodízios

8302.20.00

Grampos, colchetes, ilhoses; rebites

8308.10.00/8308.20.00

Grampos, colchetes, ilhoses; rebites

8308.10.00/8308.20.00

 

 

Placas indicadoras ou sinalizadoras

8310.00.00

 

 

Reatores nucleares

8401.10.00

 

 

Máquinas e aparelhos para separação de isótopos e suas partes; partes de reatores nucleares

8401.20.00/8401.40.00

Outros itens do capítulo suportes para camas, colchões, edredões, almofadas, travesseiros, etc

9404.90.00

 

 

Botões de pressão e suas partes

9606.10.00/9606.21.00/9606.22.00

 

 

Artigos e equipamentos para cultura física, ginástica, atletismo

9506.62.00

 

 


Um aspecto que tem gerado dúvidas excruciantes tem a ver com a vigência das alterações promovidas pela MP 563. Bem, quanto a isso, primeiramente é necessário lembrar que a MP precisa ser convertida em lei. E, se vier a sê-lo sem quaisquer alterações, a vigência das novas regras terão início em 01.08.2012 (MP 563, art. 54, § 2º). Desse modo, até 31.07.2012 permanecem em vigor as regras da Lei 12.546/11, inclusive e principalmente em relação às alíquotas nela previstas (1,5% e 2,5%).

Por fim, um esclarecimento importante que ressalta da MP 563 é que, no período em que a empresa não contribuir para a Previdência Social com base na nova regra, isto é prosseguir recolhendo a Contribuição Patronal com base na folha de salários, as contribuições previdenciárias previstas no art. 22 da Lei 8.212/91 incidirão sobre o 13º salário (Lei 12.546/11, art. 9º, § 3º, introduzido pela MP 563)

Nota: No caso de mais de uma atividade exercida debaixo de um mesmo CNPJ em que coexistam simultaneamente o comércio de produtos industrializados pela própria empresa e comércio de mercadorias adquiridas de terceiros, para efeito da proporcionalização aqui referida deve-se considerar como receitas relacionadas (da atividade comercial) e tributadas sobre a folha de pagamentos (20%) aquelas advindas da venda de mercadorias adquiridas de terceiros. As receitas oriundas do comércio de produtos fabricados pela própria empresa obviamente compõem, nesse cálculo, a parcela tributada pela receita bruta. E nem poderia ser diferente já que a única receita obtida pela indústria é aquela originada do comércio que faz dos produtos que industrializa, seja diretamente para comerciantes, seja para suas próprias lojas (se as tiver), ou ambos.

Adonilson Franco

Sócio titular de Franco Advogados Associados, Advogado de Empresas em São Paulo. Pós-Graduado em Direito Tributário. Professor no Curso de Pós-Graduação em Direito Tributário do Centro de Extensão Universitária (CEU). Autor de Matérias Publicadas na Revista Tributária e de Finanças Públicas (RT). Revista Dialética de Direito Tributário. Revista de Estudos Tributários, além de em inúmeros sites especializados.

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