Tributação de softwares

Moises Rodrigues Coimbra

O entendimento sobre impostos que incidem sobre software é algo que estava pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal a mais de uma década, haja vista ser uma matéria de grande disputa no mercado da tecnologia da informação.

Grande parte dos desentendimentos entre o que deve incidir ou não, decorre de uma lacuna na legislação que deveria disciplinar toda a questão.

É comum em nosso sistema tributário brasileiro ter várias indefinições em razão de sua complexidade e quantidade de normas tributárias existentes. Em vista disso, os maiores prejudicados são os contribuintes e nesse caso concreto, especificamente as empresas que oferecem soluções com uso da tecnologia nesse ramo.

Entretanto, por não saber como cumprir com suas obrigações tributárias, é impossível gerir de forma sustentável seu próprio negócio.

Posição do STF
Pois bem, o principal conflito acerca deste tema é se deveria incidir ICMS e ISS nas operações de software.

Em decorrência disso, até o dia 24/02/2021, havia entendimentos diferentes sobre a incidência de tributos nas operações de softwares, visto que os entendimentos eram de que sobre o software de prateleira deveria incidir o ICMS e sobre o feito sob encomenda, ISS.

O Supremo Tribunal Federal (STF) na decisão do julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade ADIs 1.945 e 5.659, firmou o entendimento de que o tributo incidente sobre o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computador (software) é o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).

E quais as ações que levaram a este julgamento? Pois bem, a ADI 1.945, foi ajuizada pelo MDB para questionar lei de Mato Grosso e está em tramitação no Supremo desde 1999. A norma determina a incidência do ICMS nas operações de cópias ou exemplares dos programas de computador. A outra ação (ADI 5.659) foi ajuizada pela Confederação Nacional de Serviços (CNS). Essa ADI, relatada por Toffoli, pediu a declaração de inconstitucionalidade do Decreto 46.877/15, de Minas Gerais.

Desta maneira, coube ao Supremo Tribunal Federal unificar toda essa questão controversa, concluindo no julgamento realizado pela incidência de ISS, e não ICMS, nas operações de softwares alterando todos os entendimentos jurisprudenciais sobre o tema.

Todavia, em seu voto acerca do tema, é válido destacar um trecho importante do ministro Dias Toffoli, que assim expos: “O simples fato do serviço encontrar-se definido em lei complementar como tributável pelo ISS já atrairia, em tese, a incidência tão somente desse imposto sobre o valor total da operação e afastaria a do ICMS”.

Embora isso, o ministro Luiz Edson Fachin, entendendo de forma contrária, concluiu que, “Portanto, reputo constitucional a incidência de ICMS sobre softwares de prateleira, ainda que a circulação da mercadoria ocorra apenas de forma digital e virtual”.

Vejamos a complexidade do tema a ser decidido pelo plenário do Supremo Tribunal Federal, levando em consideração as correntes a favor e contra.

No entanto, a maioria entendeu pela incidência do ISS e foi estabelecido algumas hipóteses de modulação dos efeitos da decisão, a partir da data da publicação da ata do julgamento, para que os municípios e contribuintes não tirassem proveito antes de ser publicada.

Minha reflexão sobre o tema
Com o proferimento do STF na decisão do julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade ADIs 1.945 e 5.659, firmou o entendimento de que se exclui, portanto, a incidência do (ICMS) nas referidas operações.

Os efeitos da decisão (ex nunc[1]) iniciaram-se a partir da publicação da ata de julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade acima mencionadas que ocorreu em 02.03.2021, (ATA Nº 4, de 24/02/2021. DJEnº39, divulgado em 02/03/2021).

Portanto, a partir de 02.03.2021 compete unicamente aos municípios o imposto incidente sobre o licenciamento ou a cessão de direito de uso de programas de computador.

Nota Importante: Ressalta-se que, os recolhimentos realizados antes dos efeitos da referida decisão, ICMS ou ISS, são inalteráveis, ou seja, os contribuintes que tenham efetuado o recolhimento do ICMS até a data da decisão ficam impossibilitados de entrar com pedido de restituição do ICMS e os municípios impedidos de cobrarem ISS sobre as operações anteriormente tributadas pelo ICMS.

Por outro lado, definiu-se que o direito à repetição do indébito[2] do ICMS aplica-se ao contribuinte cuja ação judicial em curso, discuta a incidência do ICMS, e ao contribuinte que comprove ter pagado os dois impostos para a mesma operação.

-AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 1.945 Decisão: Em continuidade de julgamento, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da decisão, atribuindo eficácia ex nunc, a contar da publicação da ata de julgamento do mérito em questão para: a) impossibilitar a repetição de indébito do ICMS incidente sobre operações com softwares em favor de quem recolheu esse imposto, até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito, vedando, nesse caso, que os municípios cobrem o ISS em relação aos mesmos fatos geradores; b) impedir que os estados cobrem o ICMS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito. Ficam ressalvadas (i) as ações judiciais em curso, inclusive de repetição de indébito e execuções fiscais em que se discutam a incidência do ICMS e (ii) as hipóteses de comprovada bitributação, caso em que o contribuinte terá direito à repetição do indébito do ICMS. Por sua vez, incide o ISS no caso de não recolhimento do ICMS ou do ISS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito.

Por fim, modulou os efeitos da decisão para também se estabelecer eficácia ex nunc, a partir da data da publicação da ata de julgamento do mérito, no tocante à declaração de inconstitucionalidade das expressões “adesão, acesso, disponibilização, ativação, habilitação, assinatura” e “ainda que preparatórios”, constantes do art. 2º, § 2º, I, da Lei nº 7.098/98, com redação dada pela Lei nº 9.226/09; e, em relação à expressão” observados os demais critérios determinados pelo regulamento”, presente no art. 13, § 4º, da Lei nº 7.098/98, que já havia sido suspensa no julgamento da medida cautelar (sessão de 19/4/99), a declaração de inconstitucionalidade deve operar efeitos ex tunc, nos termos do voto do Ministro Dias Toffoli, Redator para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio, que não modulava os efeitos da decisão. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 24.02.2021 (Sessão realizada por videoconferência – Resolução 672/2020/STF).

-AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE 5.659 Decisão: Em continuidade de julgamento, o Tribunal, por maioria, modulou os efeitos da decisão, atribuindo eficácia ex nunc, a contar da publicação da ata de julgamento do mérito em questão para: a) impossibilitar a repetição de indébito do ICMS incidente sobre operações com softwares em favor de quem recolheu esse imposto, até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito, vedando, nesse caso, que os municípios cobrem o ISS em relação aos mesmos fatos geradores; b) impedir que os estados cobrem o ICMS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito. Ficam ressalvadas (i) as ações judiciais em curso, inclusive de repetição de indébito e execuções fiscais em que se discutam a incidência do ICMS e (ii) as hipóteses de comprovada bitributação, caso em que o contribuinte terá direito à repetição do indébito do ICMS. Por sua vez, incide o ISS no caso de não recolhimento do ICMS ou do ISS em relação aos fatos geradores ocorridos até a véspera da data da publicação da ata de julgamento do mérito, nos termos do voto do Relator, vencido o Ministro Marco Aurélio, que não modulava os efeitos da decisão. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 24.02.2021(Sessão realizada por videoconferência – Resolução 672/2020/STF).

Relação de hipóteses
1) Contribuintes que recolheram somente o ICMS: não terão direito à restituição do tributo. Municípios não poderão cobrar ISS, sob pena de bitributação;

2) Contribuintes que recolheram somente o ISS: o pagamento será validado, e os estados não poderão cobrar ICMS;

3) Contribuintes que não recolheram nem ICMS nem ISS até a véspera da publicação da ata de julgamento: haverá apenas a possibilidade de cobrança do ISS, respeitada a prescrição;

4) Contribuintes que recolheram ISS e ICMS, mas não moveram ação de repetição de indébito: como é situação de bitributação, haverá a possibilidade de restituição do ICMS, mesmo sem ter ação em curso, sob pena de enriquecimento ilícito dos estados, e validade do recolhimento de ISS;

5) Ações judiciais pendentes de julgamento movidas por contribuintes contra estados, inclusive ações de repetição de indébito, nas quais se questiona a cobrança do ICMS: tais processos deverão ser julgados com base no entendimento firmado pelo STF de que incide ISS, e não ICMS, em operações de softwares. Haverá a possibilidade de restituição ou liberação de valores depositados a título de ICMS;

6) Ações judiciais, inclusive execuções fiscais, pendentes de julgamento movidas por estados visando a cobrança do ICMS quanto a fatos ocorridos até a véspera da data de publicação da ata de julgamento: tais processos deverão ser julgados com base no entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal de que incide ISS, e não ICMS, em operações de softwares;

7) Ações judiciais, inclusive execuções fiscais, pendentes de julgamento movidas por municípios visando a cobrança de ISS quanto a fatos ocorridos até a véspera da data de publicação da ata de julgamento: tais processos deverão ser julgados com base no entendimento firmado pelo STF pela cobrança de ISS, salvo se o contribuinte já tiver recolhido ICMS;

8) Ações judiciais pendentes de julgamento movidas por contribuintes contra municípios discutindo a incidência do ISS sobre operações de softwares até a véspera da data de publicação da ata de julgamento: tais processos deverão ser julgados com base no entendimento firmado pelo STF pela incidência de ISS, com ganho de causa para os municípios, inclusive com conversão em renda dos depósitos judiciais e penhora de bens e valores.

[1] Efeito Ex Nunc: As decisões ex nunc “nuncA RETROAGEM”, ou seja, só valem a partir do trânsito em julgado em diante, sem efeito retroativo. Efeito Ex Tunc: Já as decisões sob efeito ex tunc, sempre retroagem ao fato jurídico que originou a ação.

[2] Repetição do indébito é tanto o direito quanto a medida processual na qual uma pessoa pleiteia a devolução de uma quantia paga desnecessariamente. Trata-se de uma modalidade de enriquecimento sem causa, fundamentada na inexistência da dívida e num pagamento indevido por um objeto lícito.

Moises Rodrigues Coimbra

Formado em Administração de Empresas pela Ashworth College (EUA), em Ciências Contábeis pela Universidade Paulista, Pós-graduado em Auditoria Contábil pela Faculdade de São José dos Campos, Especialização em Viabilidade Econômica de Projetos pela FGV/SP, MBA em Tributos Diretos pela BSSP Centro Educacional, Mestrando Acadêmico pela Escola Paulista de Direito em Advocacia Tributária e Membro Associado do IBDT - Instituto Brasileiro de Direito Tributário

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