No 22º Congresso de Direito Tributário da Fesdt (Fundação Escola Superior de Direito Tributário), ocorrido na semana passada e organizado com maestria por Melissa Guimarães Castello, Mariana Porto Koch e equipe, foram debatidos diversos aspectos relativos às reformas tributárias em andamento, bem como prestada justa e merecida homenagem ao professor Paulo Caliendo, um dos grandes nomes do Direito Tributário brasileiro.

Com trajetória marcante tanto na advocacia quanto na academia, Caliendo se destaca pela excelência e absoluta clareza de suas obras, pensamentos e ensinamentos. Sempre didáticas e feitas com rigor técnico e acadêmico, suas abordagens referem-se às mais diversas questões relativas à tributação nacional e internacional.

Além do profundo conhecimento e excelência com que lida com todas as variadas atividades a que se dedica, Caliendo marca pela forma polida, educada e elegante com que trata todos que o cercam, mesmo quando entretido em acalorados debates. Esse conjunto de qualidades faz dele absoluta referência da atual geração de juristas que se dedicam ao Direito Tributário.

Reformas estruturais e enxugamento do Estado
Quanto ao congresso da Fesdt em si, ele contou com programa denso e variado, com palestras e debates que abordaram variados temas relacionados às reformas tributárias em curso, tais como: processo tributário, limites do planejamento tributário, desafios da indústria do gaming, tributação e igualdade de gênero, inteligência artificial, direito tributário sucessório, micro e pequenas empresas, mecanismos alternativos de resolução de conflitos tributários, entre tantos outros.

No painel de que participei — juntamente com o secretário da Receita Federal, Robinson Barreirinhas, e com os professores Anderson Trautman, Mary Elbe Queiroz e Raphael Wagner, este último presidente de mesa —, os debates se deram em torno das “Novas Rodadas da Reforma: Alterações na Tributação da Renda e da Folha de Pagamentos”.

Nas minhas intervenções, iniciei por destacar alguns aspectos gerais que dizem respeito a todas as reformas tributárias que estão sendo concomitantemente realizadas no país.

O primeiro deles — impossível de se contornar na fase em que estamos — diz respeito ao fato de que todo esse movimento de reformas estruturais do Direito Tributário brasileiro deveria ter sido precedido de uma profunda reforma administrativa que proporcionasse enxugamento do Estado.

Somente isso possibilitaria que as reformas propostas promovessem efetiva redução da alta carga tributária que enfrentamos. Como, contudo, essa prévia diminuição do Estado não ocorreu, estamos tendo agora, em todos os campos em que essas reformas estão sendo tratadas, de ter sempre por meta manter esse alto padrão de arrecadação brasileiro.

Disso resulta, como já tivemos oportunidade de constatar em outras ocasiões, que, na reforma do consumo, por exemplo, os contribuintes brasileiros terão de suportar a mais elevada alíquota de IVA do planeta.

Formato intermediário
Um outro aspecto, também preliminar, diz respeito à maneira desorganizada pela qual todas essas reformas tributárias — da renda, do patrimônio e do consumo — estão sendo realizadas.

O ideal seria que essa reestruturação do modelo tributário nacional tivesse sido realizada de forma integrada, como ocorreu na reforma de 1965, em que um efetivo sistema tributário nacional foi criado. Isso permitiria que fossem ponderados, concomitantemente e de forma estruturada, todas as formas de tributação — nacional, estadual e federal — que onerariam cada um dos setores da economia, evitando-se, consequentemente, a sobrecarga tributária de qualquer deles.

Spacca
Em vez disso, o que vimos inicialmente foi o anúncio de que as reformas do sistema atual seriam fatiadas e feitas em ordem sequencial: em primeiro, a reforma do consumo; em seguida, a da renda e, posteriormente, a do patrimônio.

Nem isso chegou a ocorrer, contudo. Acabamos tendo de conviver com um cenário intermediário, em que nem a reforma integrada — abrangente e feita de uma só vez — nem o outro formato, de fatiamento estanque, foram adotados.

Nesse formato intermediário, em que essas reformas (do consumo, do patrimônio e da renda) passaram a ser todas realizadas a um só tempo, mas de forma atabalhoada e desencontrada, desconsiderou-se, por completo, a interdependência dos diversos tributos que compõem o sistema tributário nacional.

Na tributação da renda, por exemplo, as propostas de reforma se mostraram altamente fragmentadas e incompletas. O PL 2.337/2021 trazia uma série de inovações relativas a essa incidência, que, de tão questionáveis em sua grande parte, acabaram por levar o projeto ao seu arquivamento no Senado.

No entanto, muitos dos temas discutidos nesse projeto (ou de forma concomitante à sua apresentação) foram fatiados e posteriormente retomados, seja em leis específicas já aprovadas, seja em outros projetos de lei que ainda estão em tramitação.

Refiro-me à: (1) desaconselhável extinção dos JCP (que se tornou objeto do PL 4.258/23, encaminhado pelo governo federal; posteriormente, outro projeto — PL 3.394/24 propôs a elevação da alíquota aplicável nesses juros de 15% para 20%, nenhum dos dois aprovados até o momento);

(2) criação do “come-cotas” sobre fundos fechados e exclusivos (instituída pela Lei 14.754/23);

(3) tributação das empresas offshore e a faculdade de atualizar o valor de bens e direitos no exterior informados na Declaração do Imposto de Renda (Dirpf), por meio da aplicação da alíquota reduzida de 8% (prevista pela mesma Lei 14.754/23);

(4) opção de atualização do valor de bens imóveis informados em Dirpf, aplicando a alíquota definitiva de 4% (conforme recém promulgada Lei 14.973/24);

(5) volta ao “voto de qualidade” com intuito arrecadatório, implementada pela Lei 14.689/23, na contramão do que dispunha o PL 2.337, que ampliava a aplicabilidade da sistemática do “desempate pró-contribuinte” para alcançar discussões de admissibilidade de recursos;

(6) aprovação de novo marco legal das regras de Preço de Transferência (Lei 14.596/23), alinhando a legislação brasileira às práticas internacionais da OCDE. Essa última matéria não constava do PL 2.337, mas já vinha sendo defendida pelo então ministro da Economia, Paulo Guedes.

Quanto ao reajuste da faixa de isenção da tabela do IRPF para R$ 5 mil e a ampliação dos limites do lucro presumido e do Simples, dos quais decorreria indiscutível simplificação da tributação da renda, nenhuma regra os implementa até a presente data, apesar dos diversos pleitos da sociedade brasileira nesse sentido…

Falta de visão sistêmica
Entre os pontos mais polêmicos do PL 2.337, estava a previsão de tributação dos lucros e dividendos distribuídos por empresas, com a aplicação de uma alíquota de 15% na fonte, exceto para as micro e pequenas empresas optantes do Simples Nacional.

Apesar do óbvio retrocesso que essa tributação promove (já por mim demonstrado em mais de um artigo publicado nesta coluna), bem como o fato de ela ter sido objeto de amplo repúdio, com a entrega de manifestos subscritos por 207 instituições representativas de todos os setores da economia, localizadas em todas as regiões do país (o que acabou levando o PL 2.337 a arquivamento no Senado), o ministro da Fazenda, Fernando Haddad, insiste em sinalizar a sua intenção de reintroduzir essa tributação em 2024.

Enfim, esse fatiamento desorganizado da reforma tributária resulta na ausência de uma visão sistêmica, do que decorre inobservância ao princípio da capacidade contributiva, quando alguns setores econômicos acabam por ser desproporcionalmente onerados, enquanto outros, injustificadamente beneficiados.

Exemplo disso é o que ocorrerá com as sociedades profissionais caso todas as reformas pretendidas venham a ser efetivamente realizadas. De fato, no que diz respeito ao IBS/CBS, essas sociedades sofrerão um aumento de alíquota nominal de aproximadamente 350% (já computada a redução de alíquota de 30% a que fazem jus, nos termos da EC 132/23).

No que diz respeito ao IR/CSL, se e quando implementada a tributação dos dividendos, haverá novo aumento de carga tributária cujo volume só conheceremos quando efetivamente definidas as alíquotas aplicáveis (nos projetos em trâmite, fala-se na aplicação de uma alíquota de 15% na fonte sobre os lucros distribuídos).

Além desses dois incrementos de carga tributária, essas sociedades correm ainda o risco — caso o PLP 108/24 seja aprovado como está — de ver os seus lucros inacreditavelmente tributados pelo imposto estadual sobre doações (ITCMD), caso ocorra a muito costumeira distribuição desproporcional de lucros entre os seus sócios! Sim, pasmem, essa regra pressupõe que haja doação de um sócio a outro — tributada pelo ITCMD, por alíquotas que podem chegar a 8% —, nas hipóteses em que os lucros forem distribuídos de forma desproporcional em relação às respectivas participações dos sócios no capital social!

Essa falta de visão integral do sistema gera não apenas a sobrecarga acima referida, mas também contribui para a complexidade do sistema, dificultando a conformidade tributária e gerando insegurança jurídica.

Projetos enviesados
O último aspecto preliminar por mim abordado naquele painel disse respeito à forma como esses projetos de lei apresentados ao Congresso Nacional vêm sendo elaborados.

Com efeito, tanto o PLP 68/24 quanto o PLP 108/24 (instituidores e regulamentadores da tributação sobre o consumo — IBS, CBS e IS) foram ambos elaborados por 19 grupos de trabalho (GTs) compostos exclusivamente por representantes das Fazendas federal, estadual e municipal.

Os contribuintes, apesar de serem os que pagam a conta, não tiveram assento nesses grupos, ficando impossibilitados de debater, opinar e participar efetivamente da elaboração das normas das quais resultariam a tributação das operações por eles realizadas.

O resultado foi a elaboração desses dois PLPs, cujas regras são ou de constitucionalidade duvidosa (como, por exemplo, aquela que, a pretexto de regular a tributação dos bens de uso e consumo pessoal, determina a incidência do IBS/CBS sobre doações feitas a pessoas ligadas, em afrontosa invasão pelo IBS da competência tributária exclusiva dos estados, bem como aquela outra que responsabiliza o consultor pelas dívidas tributárias dos seus clientes).

Ou são simplesmente absurdas e inéditas, como a que condiciona o creditamento relativo à não cumulatividade ao efetivo pagamento do imposto pelo elo imediatamente anterior da cadeia (não há país do mundo que preveja esse deletério condicionamento), bem como a que determina a imposição do oneroso e questionável split payment a todos os setores da economia, e não somente àqueles notoriamente integrados por devedores contumazes, praticantes de fraudes e sonegação fiscal, como ocorre nos poucos países que adotam essa forma de pagamento do imposto na liquidação financeira da operação.

Ou seja, são projetos flagrantemente enviesados em favor das Fazendas dos três níveis da federação. E assim o são porque elaborados exclusivamente por representantes desses fiscos.

Poder-se-ia, em contraposição a essa afirmativa, dizer que os contribuintes têm absoluta condição de fazer, como efetivamente fazem, defesas e demonstrações dos seus pontos de vista em audiências públicas realizadas no âmbito do Poder Legislativo, o que configuraria a sua real participação na elaboração desses textos.

Quanto a essa linha de argumentação, há que se ter em mente, em primeiro lugar, que a oportunidade de fala no Congresso Nacional se dá tão-somente no Senado, pois, na Câmara dos Deputados, o açodamento é tamanho, que tais projetos nem sequer tramitam nas comissões onde essas audiências públicas usualmente ocorrem. Em segundo lugar, como muito corretamente afirmou Cassiano Menke na excelente palestra que proferiu no congresso da Fesdt, quando o projeto de lei é elaborado exclusivamente pela fazenda, o contribuinte já inicia o “jogo” no Congresso perdendo de 7 a 0.

O ideal seria que essas regras tivessem sido elaboradas e escritas a quatro mãos, pela Fazenda e pelas entidades representativas dos vários setores da economia (os contribuintes). Dessa forma, o projeto já teria chegado ao Parlamento refletindo um mínimo consenso entre as partes dessa relação tributária, evitando-se, assim, discussões posteriores que só farão sobrecarregar ainda mais o Poder Judiciário.

Desoneração da folha
Quanto às regras relativas à desoneração da folha de pagamentos, as discussões recentes sobre esse tema demonstram não uma ausência de diálogo entre a Fazenda e os contribuintes, mas entre os Poderes da República.

Instituída inicialmente como medida emergencial em 2011, essa desoneração da folha passou a ser um ponto central nas discussões da reforma tributária. O benefício, que substitui a contribuição previdenciária patronal de 20% sobre a folha por uma alíquota que varia de 1 a 4,5% sobre a receita bruta, foi prorrogado diversas vezes, com a última prorrogação sendo vetada pelo presidente Lula.

No entanto, o Congresso derrubou o veto, permitindo a continuidade da desoneração para 17 setores intensivos de mão de obra e prefeituras de cidades com até 156 mil habitantes. O STF interveio nessa diversidade de posicionamentos, suspendendo novamente a prorrogação, sob a alegação de que não haviam sido indicadas as contrapartidas para a renúncia fiscal que decorreria da desoneração, e determinando um prazo para que Legislativo e Executivo entrassem em um acordo sobre contrapartidas que exerceriam essa função.

Nesse cenário, no último dia do prazo estabelecido pelo STF, foi aprovado pelo Congresso o PL 1.847/2024 (convertido na Lei 14.973/24), que estabelece uma regra de transição gradual para a reoneração da folha em um quarto ao ano, passando para 5% em 2025, 10% em 2026, 15% em 2027 e, finalmente, para 20% em 2028.

Criaram-se, também, nesta lei, medidas de compensação fiscal para a renúncia fiscal decorrente dessas medidas: entre outras, (a) a permissão a pessoas físicas para atualizarem o valor de bens imóveis informados na Dirpf, mediante recolhimento da alíquota de 4% sobre a diferença entre o custo de aquisição de cada bem e o seu valor de mercado; (b) a criação do Regime de Regularização Tributária e Cambial (Rerct) (c) a criação do “desenrola” das agências reguladoras; e (d) a adoção de iniciativas para o combate à fraude no gasto público.

Valores ‘esquecidos’
Entre essas medidas compensatórias, uma se destaca por ser altamente controversa, na medida em que configura verdadeiro confisco, ao permitir que a União se aproprie de valores “esquecidos” em contas correntes e de depósitos judiciais não levantados em dois anos.

De fato, a captura desses recursos pelo Tesouro Nacional, embora pretensamente justificada como medida de compensação fiscal, configura afrontosa violação ao direito de propriedade e levanta sérias questões éticas quanto à sua adoção, além de violar o princípio da vedação ao confisco, previsto na Constituição.

Para defendê-la, poder-se-ia dizer que o Direito Civil reconhece a possibilidade de um terceiro apropriar-se de coisa abandonada (res derelicta) ou de coisa de ninguém (res nullis). Sim, isso é verdade, mas esse abandono há de ser intencional e manifestado de forma expressa e não pode decorrer de mera ilação nos casos em que se tenha por objeto “coisa perdida” ou “coisa esquecida”.

De fato, o artigo 169, inciso II do Código Penal prevê que comete crime de “Apropriação de coisa havida por erro, caso fortuito ou força da natureza” quem acha coisa alheia perdida e dela se apropria, total ou parcialmente, deixando de restituí-la ao dono ou legítimo possuidor ou de entregá-la à autoridade competente, dentro no prazo de 15 dias.

Assim, caso se considere que o depósito esquecido foi “perdido” pelo depositante (sem manifestação expressa da sua intenção de abandoná-lo), não pode a União apropriar-se dessas quantias para o fim que for. Do contrário, praticará ato que seria considerado crime se praticado por um particular.

Quanto a essa afirmativa, alguém poderia alegar que as campanhas pelo BC para que as pessoas resgatassem suas quantias esquecidas poderiam configurar abandono presumido das quantias depositadas em instituições financeiras.

Esse argumento não se sustenta, diante da necessidade de a intenção do abandono ser expressa, e, também, da absoluta improbabilidade de que alguém, em sã consciência, queira abandonar dinheiro com quem quer que seja por livre e espontânea vontade. Note-se, por exemplo, que é muito comum que montantes em dinheiro depositados em contas bancárias sejam sequer do conhecimento dos legítimos herdeiros, ao fazerem o respectivo inventário. Como presumir que, em tais situações, esses valores teriam sido abandonados?

Considerações finais
Em conclusão, a reforma tributária brasileira, especialmente no que se refere à tributação da renda, ainda carece de uma visão sistêmica e de maior participação da sociedade brasileira. O fatiamento das reformas, a exclusão dos contribuintes da elaboração dos projetos de lei e as medidas compensatórias propostas criam um cenário de insegurança jurídica, oneração desproporcional e risco de desincentivo ao investimento.

A reforma da renda, em particular, ainda está incompleta e fragmentada, com várias disposições sendo tratadas de forma isolada em leis e projetos de lei distintos. Para que a reforma seja efetiva e justa, é fundamental uma abordagem mais integrada e equilibrada, que considere as necessidades dos diversos setores da economia e respeite os direitos fundamentais dos contribuintes.