Nosso objetivo no presente trabalho é traçar algumas linhas a respeito do enquadramento normativo da figura denominada Industrialização por Encomenda e, posteriormente, submetê-la à incidência do regramento contido no art. 5º-A da Lei Ordinária Federal nº 10.637/02, com suas alterações posteriores.

A partir daí, analisar a procedência ou não dos fundamentos adotados pela 2ª Região Fiscal da Receita Federal do Brasil – RFB, que assim se pronunciou na Solução de Consulta nº 12, de julho de 2011, in verbis:

"Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins.
Ementa: Zona Franca de Manaus. Serviços de industrialização por encomenda. Alíquota. Redução a zero. Inaplicabilidade.
A redução a 0 (zero) da alíquota da Cofins aplica-se somente à receita bruta auferida com a venda de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, produzidos na Zona Franca de Manaus. Verificada a inexistência de tratamento fiscal específico, sobre as receitas decorrentes de serviços de industrialização por encomenda incide a alíquota geral definida na legislação, conforme o regime de tributação a que estiver sujeito o executor da encomenda.
Dispositivos legais: Lei nº 5.172, de 1966 (CTN), art. 111; Lei nº 9.718, de 1998, art. 8º; Lei nº 10.637, de 2002, art. 5º-A; Lei nº 10.833, de 2003, arts. 2º e 10; Decreto nº 5.310, de 2004, art. 2º; e IN SRF nº 546/2005, arts. 1º e 10."

Esta Solução de Consulta firmou a orientação de que a incidência do regime de alíquota zero (0%) das contribuições ao PIS e a COFINS, previsto no art. 37 da Lei nº 10.865/04, que inseriu o art. 5º-A na Lei nº 10.637/02, opera-se apenas e tão somente sobre as receitas decorrentes de venda de mercadorias.

Vejamos a redação deste dispositivo:

"Art. 5º-A. Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre as receitas decorrentes da comercialização de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, produzidos na Zona Franca de Manaus para emprego em processo de industrialização por estabelecimentos industriais ali instalados e consoante projetos aprovados pelo Conselho de Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA."

Via de consequência, tal regime de alíquota zero (0%) não abrangeria aquelas receitas auferidas no exercício da atividade de industrializar mercadorias sob encomenda de terceiros, porquanto se enquadraria na categoria de serviço, de acordo com tal entendimento da RFB.

Nossa opinião, todavia, é de que tal conclusão não pode ser tida como absoluta, no sentido de que a industrialização por encomenda enquadra-se invariavelmente nos moldes de prestação de serviço. As razões são as seguintes.

Na realidade, a relação jurídica deste tipo de atividade de industrializar produtos por encomenda de terceiros possui sua base normativa no Código Civil.

Não é originária e tampouco exclusiva de normas fiscais, quer sejam relacionadas ao IPI, quer ao ICMS, ao ISS ou mesmo às contribuições sociais ao PIS e a COFINS.

Pelo contrário, estas regras de origem tributária devem tomar as cíveis como suporte fático tal qual delineado pelo Diploma Civil e, a partir dele, estabelecer as consequências de interesse fiscal. Não podem, assim, alterar o perfil normativo já posto por este Diploma, mas apenas e tão somente fixar consequências fiscais segundo as competências tributárias de cada ente tributante.

Isto é o que se deduz dos parâmetros constitucionais que tratam de tais competências e especialmente do mandamento previsto no art. 110 (01) do Código Tributário Nacional – CTN, devidamente consolidado nos tribunais, como serve de exemplo o julgado abaixo transcrito:

"Imposto de Transmissão de Imóveis. Alcance das regras dos arts. 23, inc. I, da Constituição Federal e 35 do Código Tributário Nacional. Usucapião. A ocupação qualificada e continuada que gera o usucapião não importa em transmissão da propriedade do bem. À legislação tributária é vedada ‘alterar a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado’ (art. 110 do C.T.N.). Registro da sentença de usucapião sem pagamento do imposto de transmissão. Recurso provido, declarando-se inconstitucional a letra ‘h’, do inc. I, do art. 1., da lei n. 5.384, de27.12.66, do estado de Rio Grande do Sul." (RE nº 94.580 /RS – DJU de 07/06/1985, pág. 08890)

Pois bem, tendo isto como ponto de partida, vejamos o enquadramento normativo da industrialização de bens, segundo as prescrições do Diploma Civil.

O Capítulo III do Diploma Civil em vigor, que trata da "Da Aquisição da Propriedade Móvel", versa em seus arts. 1.269 e 1.270 sobre a figura da especificação, que é modo de aquisição de propriedade de coisa nova, oriunda do trabalho realizado por terceiros. São nestes dispositivos, portanto, que devemos lastrear a interpretação do regime jurídico atinente à industrialização por encomenda.

A redação desses dispositivos é a seguinte:

"Art. 1.269. Aquele que, trabalhando em matéria-prima em parte alheia, obtiver espécie nova, desta será proprietário, se não se puder restituir à forma anterior.
Art. 1.270. Se toda a matéria for alheia, e não se puder reduzir à forma precedente, será do especificador de boa-fé a espécie nova.
§ 1o Sendo praticável a redução, ou quando impraticável, se a espécie nova se obteve de má-fé, pertencerá ao dono da matéria-prima.
§ 2o Em qualquer caso, inclusive o da pintura em relação à tela, da escultura, escritura e outro qualquer trabalho gráfico em relação à matéria-prima, a espécie nova será do especificador, se o seu valor exceder consideravelmente o da matéria-prima."

Tem-se, assim, a especificação quando o especificador executar trabalho, mecanizado ou não, em bens de terceiros (encomendante), com ou não agregação de bens próprios, e dele obter coisa nova.

Diante disto, identificamos os seguintes possíveis cenários.

O primeiro deles refere-se à hipótese em que da especificação obtém-se produto novo, utilizando-se de produtos de titularidade do encomendante e também do próprio especificador (industrializador). Neste caso, a propriedade deste novo produto será do especificador, se não puder retornar à forma anterior daqueles produtos remetidos pelo encomendante.

No segundo cenário contemplamos a hipótese em que são utilizados produtos de exclusiva propriedade do encomendante para a obtenção da espécie nova; em tal situação, será do especificador a propriedade da coisa nova obtida, caso não se consiga retornar à forma anterior dos produtos remetidos; ainda dentro deste cenário, se o valor agregado pelo especificador exceder consideravelmente o dos produtos remetidos para a especificação, ter-se-á a presunção de que será ele o titular do produto especificado, ainda que tenha agido de má-fé, cabendo ao encomendante apenas e tão somente o ressarcimento pelos danos sofridos.

E, por fim, o terceiro cenário pode se manifestar apenas na realização de trabalho em bens de terceiros. Embora executado o trabalho, não se obtém coisa nova. Neste caso, portanto, de especificação não se cogita, haja vista que o legislador estabeleceu um parâmetro do qual não podemos nos afastar que é o resultado, qual seja o obter espécie nova.

Verifica-se, assim, nos dois primeiros cenários, ser perfeita a inserção deste tema no mencionado Título do Código Civil que versa sobre a propriedade de bens.

Em conclusão, nos dois primeiros cenários o especificador será o titular do produto (novo) resultante da especificação. No terceiro cenário, não tendo havido a obtenção de coisa nova, haverá apenas a prestação de trabalho em bens pertencentes a terceiros (bens do encomendante).

Sendo assim, no que se refere aos dois primeiros cenários, para que a titularidade jurídica do produto especificado seja transferida do especificador (industrializador) para o respectivo encomendante, deverá haver a tradição de sua propriedade, consoante estabelece o art. 1.267 do Código Civil, cuja redação é a seguinte:

"Art. 1.267. A propriedade das coisas não se transfere pelos negócios jurídicos antes da tradição."

Logo, a remuneração devida ao especificador, por conta da especificação (da industrialização por encomenda), decorrerá de alienação de coisa; no caso em tela, de coisa móvel.

Se, no caso da especificação, tem-se a transferência de titularidade jurídica de coisa móvel, que é o produto novo especificado, está-se diante de típica obrigação de dar, cujos contornos normativos não se confundem com a denominada obrigação de fazer, seguindo-se aqui a clássica distinção da doutrina civilista.

Obrigação de fazer se dará apenas no mencionado terceiro cenário, no qual, ante a ausência de obtenção de produto novo pelo trabalho realizado pelo "especificador", tem-se somente a prestação de trabalho em bens de terceiros, do encomendante.

Seguindo esta linha de pensamento, se a atividade do especificador for desempenhada organizadamente e com propósito especulativo, o qualificará como empresário, nos termos do art. 966 do Diploma Civil, vazado nos seguintes termos:

"Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços."

Via de consequência, nas referidas hipóteses em que o especificador assume a titularidade jurídica do produto especificado (primeiro e segundo cenários, acima expostos), a receita respectiva será originária da produção e circulação de bens ("novos"). Sendo assim, beneficiária do regime de alíquota zero (0%), de que trata o mencionado art. 5º-A da Lei nº 10.637/02.

No caso de haver somente a realização de trabalho em bens de terceiros, a receita decorrente será de prestação de serviços, regida pelo art. 593 e seguintes do Código Civil. Não alcançada, portanto, pelo citado regime de alíquota zero destas contribuições ao PIS e a COFINS.

Não há assim, maiores dificuldades no enfrentamento deste tema, a não ser no trato propriamente dito do exame dos critérios ou requisitos normativos que qualificam a espécie nova que, como vimos, é o ponto capital dos mencionados dispositivos do Código Civil.

De fato, o Diploma Civil não estabelece definição a respeito do que se deve entender por espécie ou mesmo por espécie nova.

Tampouco a partir de qual valor poderíamos supor atingido o requisito de o valor agregado na especificação ser tido por consideravelmente maior do que o do produto recebido do encomendante. Sendo assim, iremos trabalhar com critérios advindos de outras searas jurídicas.

Na doutrina que tratou deste tema, tem-se por consolidado o entendimento de que por espécie nova há que se compreender aquela que não existia anteriormente. O sentido, portanto, é de produção de coisa ("res") nova, resultado da intervenção humana sobre outras (coisas) que lhe serviram de matéria.

Neste sentido, são esclarecedoras as palavras de Pontes de Miranda (03):

"Nos sistemas jurídicos hodiernos, a espécie é nova se o é no sentido econômico, e não no sentido filosófico. (…) O que é mister é que a alteração, que nada tem com a forma macroscópica, tenha relevância para que o produto se tenha como novo. (…)
Há de haver trabalho, ou do homem, ou de instrumento do homem (animal, queda d’água, máquina): exclui-se a remodelação acidental, estranha à vontade do homem. (…)
Matéria, no conceito de especificação (matéria-prima …), não é só a palpável, sensu stricto; também o é a energia. Tudo com que, no momento histórico, se pode trabalhar, para se obter species, é matéria. Através dos tempos, o conceito enriquece-se de conteúdo, porque cresce o número de elementos que se hão de considerar matéria.
A especificação ocorre principalmente na indústria, nas profissões manuais e nos trabalhos de amadores. Quem fabrica o pano com o fio, quem com o pano faz o vestido, quem com a farinha faz o pão, ou o bolo, quem com o couro faz o sapato, com o metal faz a joia, ou a faz com o metal as pedras, especifica. (…)
Para que exista especificação não é preciso que o trabalho, que se planejou, esteja acabado; pode ocorrer muito antes, desde que se haja eliminado a entidade econômica, ou se hajam eliminado as entidades econômicas, ou a entidade estética, ou as entidades estéticas, com que se começam de fazer a nova species. Se o alfaiate cortou a roupa, já há nova species em formação."

Não obstante tais considerações, inegavelmente úteis, ainda carecemos de critérios jurídicos mais objetivos que nos permitam visualizar quando há ou não coisa nova, originária da atividade de especificar.

Para nos auxiliar nesta tarefa, podemos contar com as regras de classificação de mercadorias contidas no ordenamento jurídico.

Com efeito, no âmbito nacional, a classificação normativa de produtos está amparada na Convenção Internacional sobre o Sistema Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadoria (SH), cujo conteúdo foi devidamente incorporado ao ordenamento pátrio quando publicado o Decreto Legislativo nº 71 de 13/09/1988 e respectivo Decreto nº 97.409 de 23/12/1988.

Estes critérios classificatórios do Sistema Harmonizado, apoiados no que determina o Decreto-lei nº 1.154, de 01/03/1971, bem como no Decreto nº 2.376, de 12/11/1997, dão a devida base para a atual Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM (04).

Referida Convenção do Sistema Harmonizado tem por objetivo padronizar a codificação de mercadorias e, assim, facilitar os respectivos negócios. Para que se atinjam tais propósitos, estabelece o seu art. 3º que:

"1. Ressalvadas as exceções constantes no artigo 4º:
a) cada Parte Contratante compromete-se, sem prejuízo do disposto na alínea c) seguinte, a partir da data em que a presente Convenção se lhe torne aplicável, a alinhar as respectivas nomenclaturas pautal e estatísticas pelo Sistema Harmonizado. Compromete-se, portanto, para elaboração das suas nomenclaturas pautal e estatísticas a:
1º utilizar todas as posições e subposições do Sistema Harmonizado, sem aditamentos nem modificações, bem como os respectivos códigos numéricos;
2º aplicar as Regras Gerais para a Intepretação do Sistema Harmonizado, sem aditamos nem modificações, bem como todas as Notas de Seção, de Capítulo e de Subposição e a não modificar a estrutura das Seções, dos Capítulos, das posições ou das subposições;
3ª respeitar a ordem numérica do Sistema Harmonizado.
b) cada Parte Contratante deverá publicar as respectivas estatísticas do comércio de importação e de exportação de acordo com o código de seus dígitos do Sistema Harmonizado ou, por iniciativa própria, com maior desdobramento, desde que tal publicação não seja vedada por razões especiais, tais com o sigilo comercial ou a segurança nacional;
c) nenhuma disposição do presente artigo obriga as Partes Contratantes a utilizar as subposições do Sistema Harmonizado na respectiva Nomenclatura Pautal, desde que a Nomenclatura Pautal e a Estatística Combinada satisfaça o disposto em a) 1º, a) 2º e a) 3º, acima.
2. Cada Parte Contratante poderá proceder às adaptações de texto indispensáveis à implementação do Sistema Harmonizado face à respectiva legislação nacional, observadas as disposições da alínea a) do número 1 do presente artigo.
3. Nenhuma disposição do presente artigo proíbe as Partes Contratantes de criar, no âmbito das respectivas nomenclaturas pautal e estatísticas, subdivisões para a classificação de mercadorias a um nível mais detalhado que o do Sistema Harmonizado, desde que tais subdivisões sejam acrescentadas e codificadas para além do código numérico de seis dígitos que figura no Anexo à presente Convenção."

De acordo com o previsto em tais dispositivos, a classificação de mercadorias opera com os seguintes critérios (05):

– Adoção de posição, representada pelos primeiros quatro dígitos constantes nos códigos classificatórios;

– Adoção de subposições, representadas por dois dígitos subsequentes àqueles das posições; e

– Adoção de itens e subitens, representados por outros dois ou quatro dígitos posteriores aos das subposições; a inclusão de itens (dois dígitos) ou de itens e subitens (quatro dígitos) fica a critério do legislador nacional, tendo em vista sua intenção de fazer ou não uma classificação mais analítica consoante autorizado pelo item 3 do art. 1º da Convenção, acima transcrito; atualmente e para fins de fixação das alíquotas do IPI, a Tabela de Incidência deste imposto – TIPI (Decreto nº 7.660, de 26/12/2011) possui código de classificação com 8 (oito) dígitos, relacionados a posições, subposições e itens; não há, portanto, subitens.

Por sua vez, o que define as posições e subposições, bem como os itens e subitens são os atributos ou características elencados nos respectivos textos, consoante prevê a Regra Geral nº 1 (06) para de Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI – 1).

Isto significa dizer que nestes textos identificamos as características dos produtos, bem como a partir delas torna-se possível estabelecer gêneros e as respectivas espécies (07) de produtos.

Vejamos o seguinte exemplo extraído da mencionada TIPI/10:

– Posição:

– 7201 – Ferro fundido bruto e ferro spiegel (especular), em lingotes, linguados ou outras formas primárias.

– Subposições:

– 7201.10.00 – Ferro fundido bruto não ligado, que contenha, em peso, 0,5% ou menos de fósforo;

– 7201.20.00 – Ferro fundido bruto não ligado, que contenha, em peso, mais de 0,5% de fósforo;

– 7201.50.00 – Ligas de ferro fundido bruto; ferro spiegel (especular).

Note-se que, considerando a definição de espécie como aquela que apresenta as características do gênero, acrescidas das respectivas diferenças específicas, as subposições do exemplo acima se qualificam, de fato, como espécies porque indicam produtos com atributos específicos, porém formados com base em característica comum presente no gênero, qual seja, o ferro bruto fundido.

Este atributo ("ferro bruto fundido"), presente tanto na posição, quanto nas subposições, permite afirmar que a posição 7201 é gênero das espécies qualificadas nas subposições 7201.10.00, 7201.20.00 e 7201.50.00.

Mas, como adverte a doutrina (08), para o tema da especificação de coisa nova, não cabe considerar a atividade do especificador que apenas promova alterações nas características acessórias do produto. Tampouco haverá especificação se a alteração for meramente acidental das características do produto, entendida como tal a que não consista na atividade efetivamente pretendida pelo encomendante.

Sendo assim, as alterações deverão ser no que tange às características definitórias (09) do produto, assim concebidas aquelas que efetivamente o demarcam e que o tornam diverso de outro.

É neste sentido que entendemos deva ser considerado o predicado "novo" que qualifica o produto de que trata o art. 1.269 do Diploma Civil.

O resultado da especificação, portanto, deverá ser um produto ou espécie nova, assim considerado aquele que apresente características definitórias distintas daquelas verificadas nos outros produtos (matéria-prima) utilizados pelo especificador.

Ainda considerando o exemplo acima, não haverá coisa nova, para fins do seu efetivo enquadramento na hipótese do art. 1.269 do Código Civil, se a especificação promover alterações nas demais características do produto que não as definitórias. Ou seja, nas características acessórias do produto.

Tomando de suporte o exemplo acima, se o encomendante remete para o especificador produto classificado no código 7201.10.00 e, após a especificação, recebe produto classificado no código 7201.20.00, inexistirá espécie nova para os fins do Código Civil, porque a característica definitória estará mantida em ambos os produtos, qual seja o ferro bruto fundido (posição 7201).

Vale dizer, se as alterações forem somente nas caraterísticas acessórias do produto, implicando apenas a troca do código relativo às subposições da NCM, a especificação realizada pelo especificador não lhe dará a propriedade do produto.

Diversamente, se houver especificação que promova alteração das características definitórias do produto e que, assim, permita classificá-lo em outra posição da NCM, ter-se-á coisa nova cuja propriedade será do especificador, tal qual prescrito no mencionado dispositivo do Diploma Civil.

Neste sentido, tome-se como exemplo aposição 7202 da NCM, correspondente ao gênero de produtos denominados "Ferro-ligas".

Os produtos listados nesta posição não mais se caracterizam por ser um metal bruto (ferro bruto), mas sim um metal combinado com outro tipo de metal ou produto. O critério definidor, portanto, é o de haver liga entre tais metais.Tem-se, desta forma, um gênero diverso se o compararmos com aquele da posição 7201, e suas espécies são as ligas de metais descritas nas subposições 7202.1 (Ferro-manganês), 7202.2 (Ferro-silício), 72.02.3 (Ferro-silício-manganês), 7202.4 (Ferro-cromo), etc.

Diante disto e ainda dentro do exemplo considerado, se o especificador receber do encomendante produto classificado em qualquer das subposições pertencentes à posição 7201 da NCM e lhe devolver, por conta da especificação encomendada, produto classificado nas subposições relacionadas à posição 7202, ter-se-á coisa nova nos termos do que prevê o Diploma Civil, na medida em que são diversas as características definitórias destas classes de produtos [remessa de ferro bruto fundido (7201) e recebimento de ferro-liga (7202)].

Neste passo, se a atividade apenas promover a modificação de subposição da mesma posição da NCM, não haverá produto novo; logo, não estaremos diante da figura da especificação.

Em sentido análogo, que teve por fim examinar o enquadramento da atividade de especificação nos moldes da regra de incidência do IPI contida no inciso I do então Regulamento de 1998 (RIPI/98), a seguinte manifestação da Receita Federal invocou os mesmos fundamentos alinhavados na presente.Vale dizer, sustentou que o fato gerador deste imposto, relacionado com a transformação, requer fabricação de espécie nova, que assim seria considerada a industrialização de produto cuja classificação fiscal se altere no tocante à respectiva posição da NCM. Confira-se:

"DECISÃO – ALTERAÇÕES EM VEÍCULOS. INDUSTRIALIZAÇÃO – A instalação e fixação de dois bancos laterais, em veículo importado, do tipo jipe, com capacidade para sete pessoas, caracteriza-se como industrialização. Denominar-se-á por transformação quando a modificação executada importar na obtenção de produto novo, com enquadramento diferente na TIPI/SH. Ou seja, quando da alteração realizada ocorrer um deslocamento do produto primitivo (produto intermediário) para nova classificação fiscal (posição ou item diferente). Dispositivos legais: art. 4º, inc. I, do Decreto 2.637/98 – RIPI/98; Parecer Normativo CST 398/1971. (Decisão nº 198, de 25/07/99 da Divisão de Tributação da 8ª Região Fiscal – DOU de 29/07/99)".

Desta forma, pode-se dizer que se o produto especificado tiver que ser classificado em código da NCM cuja posição seja diversa daquela utilizada pelo encomendante quando da remessa de seus produtos para especificação, tem-se presente a situação em que o especificador será o proprietário do produto (espécie nova), consoante dispõem os citados arts. 1.269 e 1.270 do Código Civil.

Sendo assim, a transferência da titularidade jurídica somente se dará pelo fenômeno da tradição (art. 1.267); consequentemente, se o especificador se qualificar como empresário, a remuneração decorrente da tradição do bem se enquadrará no conceito de receita relativa à produção e circulação de bens, pressuposto de incidência da regra de alíquota zero (0%), de que trata o já mencionado art. 5º-A da Lei nº 10.637/02.

Ausente a obtenção de espécie nova consoante ditos parâmetros, ter-se-á apenas e tão somente a aludida prestação de serviço realizada em bens de terceiros (art. 593, CC/02). Logo, a respectiva remuneração não fará jus ao benefício da alíquota zero (0%) do PIS e da COFINS em questão.

Por fim, vejamos agora a questão relacionada aos valores cobrados pelo especificador.

Consoante previsto no art. 1.270 do CC/02, na hipótese de o encomendante remeter toda a matéria-prima para o especificador, e os valores por ele cobrados para a especificação (obtenção da coisa nova) excederem consideravelmente ao dos produtos recebidos (matéria-prima), será do especificador a propriedade a coisa nova resultante desta atividade.

Consultando a doutrina, não se constata o estabelecimento de um percentual objetivo que se possa tomar como parâmetro.

De qualquer forma, o legislador, ao dispor sobre o §2º do art. 1.270 do CC, considerou dois valores que não podem ser ignorados pelo intérprete, quais sejam o do produto remetido e o do produto devolvido (coisa nova especificada), exigindo que o deste exceda consideravelmenteao daquele.Exceder é transpor; é ir além de (10).

Isto quer dizer que o valor agregado pelo especificador deve exceder ao do valor do produto recebido do encomendante. Ir além, consideravelmente.

Logo, se o produto recebido valer $100, o do produto especificado deverá exceder a $100, o que implica dizer que deverá ser o somatório de $100 + $100 + $x, sendo "x" a parcela considerada excedente a $100 agregado pelo especificador. O quanto deverá ser superior, não se apura do texto normativo. Todavia, sabe-se que os valores envolvidos deverão estar refletidos em montantes equivalentes a tal equação. Atendido este critério, ter-se-á a presunção legal de que trata o mencionado §2º do art. 1.270 do CC/02, que confere ao especificador a propriedade da coisa nova especificada, independentemente de o encomendante ter se responsabilizado pelo envio de toda a matéria-prima necessária para a especificação.

Constata-se, assim, que tal qual na hipótese anterior, a propriedade da coisa nova será transferida ao encomendante mediante a ocorrência da tradição do bem, ensejando para o especificador o auferimento de receitas decorrentes da alienação desta coisa (nova). Para ambos os casos, portanto, haverá de ser aplicado o regime de alíquota zero (0%) de que trata o mencionado art. 5º-A da Lei Ordinária Federal nº 10.637/02, com suas alterações posteriores.

Em conclusão, parece-nos equivocado sustentar, de forma peremptória que a figura da industrialização por encomenda está amparada exclusivamente em obrigação de fazer.

Pelo contrário, nos termos em que estruturada no Código Civil, a atividade de industrializar bens por encomenda de terceiros, na medida em que atendidos os requisitos previstos em tal Diploma, torna o industrializador proprietário do produto industrializado.

Logo, para que o encomendante adquira a titularidade jurídica deste produto industrializado por encomenda, faz-se necessário promover a respectiva tradição, consoante previsto no art. 1.267 do CC/02, indicando, portanto, tratar-se, aqui, de típica obrigação de dar (coisa móvel).

Via de consequência, se o industrializador caracterizar-se como empresário desta atividade, a remuneração auferida enquadra-se no conceito de receita originária da produção e circulação de bens e, assim, deve beneficiar-se do regime de alíquota zero (0%) de que trata o mencionado art. 5º-A da Lei nº 10.637/02.

Notas

(01) "Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias."

(02) MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Tomo 15. Campinas-SP. Editora Bookseller. 2001, pág. 169. S. VIANA, Marco Aurélio. Comentários ao novo Código Civil. Volume XVI. Rio de Janeiro. 3ª Edição. Forense, pág. 239.

(03) Idem, ibidem, págs. 170/171.

(04) Não obstante o Brasil tenha assinado o Tratado de Assunção (Decreto nº 350 de 21/12/1991) dando ensejo à criação do bloco econômico do Mercosul, que, por sua vez, pressupôs a adoção de medidas que visassem a eliminação de barreiras alfandegárias, isto, na realidade, não implicou modificação da estrutura primária de classificação dos produtos que passaram a transitar de um país para o outro, pois a criação da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) mantém como referência as regras do Sistema Harmonizado incorporado ao ordenamento brasileiro desde 1988. Apenas, o que houve, em termos de classificação, é que a NCM passou a constituir a própria Nomenclatura Brasileira de Mercadorias.

(05) CARVALHO, Paulo de Barros. Ibidem, pág. 56.

(06) "A classificação das mercadorias na nomenclatura rege-se pelas seguintes regras:
1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes:
1. (RGC-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, mutatis mutandis, para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível."

(07) O termo espécie, aqui, não é adotado com o mesmo significado do previsto no art. 1.269 do Código Civil, porquanto neste dispositivo é empregado como sinônimo de produto novo. Em sentido diverso é aquele originário da reunião das características do seu gênero próximo e das que lhes são próprias. Neste sentido, Paulo de Barros Carvalho (Ibidem, pág. 54) assevera: "diferença específica é o nome que se dá ao conjunto de qualidades que se acrescentam ao gênero para a determinação da espécie, de tal modo que é lícito anunciar: a (E) espécie é igual ao (G) gênero específico mais a (De) diferença específica (E = G + De)".

(08) MALUF, Carlos Alberto Dabus. Código Civil Comentado. Coordenação Regina Beatriz Tavares da Silva. 6ª edição. Saraiva, 2008, pág. 1322.

(09) HOSPERS, John. Ibidem, pág. 46.

(10) Caldas Aulete. Dicionário Contemporâneo da Língua Portuguesa. III Volume. Editora Delta. Rio de Janeiro, 1958, pág. 2079.